- 1 - 主文 １ 原告らの請求をいずれも棄却する。 ２ 訴訟費用は原告らの負担とする。 事実 及び理由第１ 請求別紙１「処分目録」記載の各処分（なお，同別紙で定める略称等は，以下においても用いることとする。）をいずれも取り消す。 第２ 事案の概要等 １ 事案の要旨本件は，亡Ｐ１（平成▲年▲月▲日死亡）の相続人である原告らが，東京国税局長において，亡Ｐ１に対し，①滞納会社の滞納に係る国税につき，国税徴収法（以下「徴収法」という。）３２条１項及び３７条の規定に基づき，亡Ｐ１の所有に係る本件不動産１～４（以下「本件各不動産」という。）の限度において第二次納税義務を負うとして，本件告知処分１～４（以下「本件各告知処分」という。）をし，その後，②本件督促処分１～４（以下「本件各督促処分」という。）及び③本件差押処分１～４（以下「本件各差押処分」といい，本件各告知処分及び本件各督促処分と併せて「本件各処分」という。）をしたことについて，同法３７条のいわゆる柱書に規定する第二次納税義務の成立要件が満たされていない旨を主張して，本件各処分（ただし，本件告知処分１については，後記３(5)オの裁決による一部取消し後のもの。）の取消しを求める事案である。 ２ 徴収法の定め(1)ア徴収法３２条１項前段は，税務署長は，納税者の国税を第二次納税義務者から徴収しようとするときは，その者に対し，政令で定めるところにより，徴収しようとする金額，納付の期限その他必要な事項を記載した納付通知書により告知しなければならない旨を定めている。 - 2 -イ徴収法３２条２項は，第二次納税義務者がその国税を同条１項の納付の期限までに完納しないときは，税務署長は，同条３項において準用する国税通則法（以下「通則法」 い旨を定めている。 - 2 -イ徴収法３２条２項は，第二次納税義務者がその国税を同条１項の納付の期限までに完納しないときは，税務署長は，同条３項において準用する国税通則法（以下「通則法」という。）３８条１項及び２項（繰上請求）の規定による請求をする場合を除き，納付催告書によりその納付を督促しなければならず（前段），この場合においては，その納付催告書は，国税に関する法律に別段の定めがあるものを除き，その納付の期限から５０日以内に発するものとする（後段）旨を定めている。 ウ徴収法３２条４項は，第二次納税義務者の財産の換価は，その財産の価額が著しく減少するおそれがあるときを除き，同条１項の納税者の財産を換価に付した後でなければ行うことができない旨を定めている。 (2) 徴収法３７条は，同条各号（下記ア又はイ）に掲げる者が納税者の事業の遂行に欠くことができない重要な財産（以下「重要財産」という。）を有し，かつ，当該財産に関して生ずる所得が納税者の所得となっている場合において，その納税者がその供されている事業に係る国税を滞納し，その国税につき滞納処分を執行してもなおその徴収すべき額に不足すると認められるときは，当該各号に掲げる者は，当該財産（取得財産を含む。）を限度として、その滞納に係る国税の第二次納税義務を負う旨を定めている。 ア １号 （省略）イ ２号納税者がその事実のあった時の現況において同族会社（会社の株主等〔その会社が自己の株式又は出資を有する場合のその会社を除く。〕の３人以下並びにこれらと政令で定める特殊の関係のある個人及び法人がその会社の発行済株式又は出資〔その会社が有する自己の株式又は出資を除く。〕の総数又は総額の１００分の５０を超える数又は金額の株式又は出資を有する場合その他政令で定める場合におけるそ 個人及び法人がその会社の発行済株式又は出資〔その会社が有する自己の株式又は出資を除く。〕の総数又は総額の１００分の５０を超える数又は金額の株式又は出資を有する場合その他政令で定める場合におけるその会社をいう。徴収法３５条１項，法人税法２条１０号）である場合その判定の基礎となった株主又は社員 - 3 - ３ 前提事実（証拠等の掲記のない事実は，当事者間に争いがないか，当事者において争うことを明らかにしない事実である。以下「前提事実」という。）(1) 滞納会社の概要ア滞納会社は，平成３年７月１７日，養鶏業並びに鳥卵の製造加工及び販売等を目的として設立された株式会社であり，亡Ｐ１が代表取締役の職にあった。なお，滞納会社は，少なくとも，平成１２年９月１日～平成１３年８月３１日の事業年度から平成１５年９月１日～平成１６年８月３１日の事業年度までの間においては，亡Ｐ１が発行済株式の１００％を保有する同族会社であり，亡Ｐ１は，徴収法３７条２号にいう「その判定の基礎となった株主」に該当する。 イ滞納会社の売上げの大部分は，Ｐ２株式会社（以下「Ｐ２」という。）に対する液卵（鶏卵の加工品）及び冷凍卵の販売取引並びにＰ３株式会社（以下「Ｐ３」という。）に対する鶏卵の販売取引によるものであり，滞納会社は，Ｐ３が加工した液卵を株式会社Ｐ４（以下「Ｐ４」という。）を介して仕入れ，Ｐ２に販売していた。 ウ滞納会社は，平成１６年８月３１日，株主総会の決議により解散し，亡Ｐ１が清算人に就任したが，平成１８年１０月１３日の時点において，清算が結了した旨の登記はされていない（乙１）。なお，平成１６年９月１日，養鶏業等を目的とし，本店所在地を滞納会社と同一場所とする株式会社である「株式会社Ｐ５農場」（代表取締役・亡Ｐ１）が設立された（乙 結了した旨の登記はされていない（乙１）。なお，平成１６年９月１日，養鶏業等を目的とし，本店所在地を滞納会社と同一場所とする株式会社である「株式会社Ｐ５農場」（代表取締役・亡Ｐ１）が設立された（乙６）。 (2) 亡Ｐ１による本件各不動産の所有等ア亡Ｐ１は，①平成８年７月５日，売買により本件不動産１－１～１２の所有権を取得し，②平成９年５月３１日，本件不動産１－１３を新築してその所有権を取得し，③前記(1)ウのとおり滞納会社が解散した平成１６年８月３１日までの間，これらを所有していた（乙２の１～１３）。なお， - 4 -本件不動産１は，平成１８年１月１日に行政区画が変更されるまで，いずれも茨城県旧水海道市（以下「旧水海道市」という。）の区域内に所在していた（乙２の１～１３）。 イ亡Ｐ１は，平成１５年６月１８日，売買により本件不動産２の所有権を取得し，平成１６年８月３１日までの間，これらを所有していた（乙３の１～５）。 ウ亡Ｐ１は，平成５年６月２２日，売買により本件不動産３の所有権を取得し，平成１６年８月３１日までの間，これらを所有していた（乙４の１～６）。 エ亡Ｐ１は，平成１５年7 月７日，有限会社Ｐ６（以下「Ｐ６」という。）との間の売買により，本件不動産４の所有権を取得し，平成１６年８月３１日までの間，これらを所有していた（甲５，乙４の１～６，原告Ｐ７）。なお，本件不動産４は，平成１８年１月１日に行政区画が変更されるまで，いずれも旧水海道市の区域内に所在していた（乙４の１～６）。 オ滞納会社は，亡Ｐ１から本件各不動産を無償で借り受けて，これらを養鶏業の用に供していたところ（ただし，本件各不動産が養鶏業の用に供されていた時期や，そもそも本件不動産１－１２及び本件不動産４－４が上記の用 は，亡Ｐ１から本件各不動産を無償で借り受けて，これらを養鶏業の用に供していたところ（ただし，本件各不動産が養鶏業の用に供されていた時期や，そもそも本件不動産１－１２及び本件不動産４－４が上記の用に供されていたか否かについては，当事者間に争いがある。），滞納会社において，①本件不動産４－９～１３に係る養鶏場は「第１農場」と，②本件不動産４－１～３に係る養鶏場は「第２農場」と，③少なくとも本件不動産４－５～８に係る養鶏場は「第３農場」と（本件不動産４－４が第３農場として用いられていたか否かについては，当事者間に争いがある。），④本件不動産１－７～１１及び１３に係る養鶏場は「第４農場」と，⑤本件不動産１－１～６に係る養鶏場は「第５農場」と，それぞれ呼称されており，また，いずれも旧水海道市の区域内に所在していたこれらの養鶏場の総称として「Ｐ８農場」との呼称も用いられていた（甲１， - 5 -弁論の全趣旨。上記①～⑤の個々の養鶏場については，特に断らない限り，以下「第１農場」のように略称する。）。なお，第１農場～第５農場を含む本件不動産１及び本件不動産４の各不動産のおおよその位置関係は，別紙図面のとおりである（乙３７の１～３，３８，３９）。 (3) 滞納会社に対する課税の状況ア滞納会社は，練馬東税務署長に対し，平成１８年８月１４日，別表１のとおり，法人税，消費税及び地方消費税（税額合計１億２７１９万２４００円）につき，期限後申告書を提出した。 イ練馬東税務署長は，滞納会社に対し，平成１８年１０月３１日，①別表２のとおり，前記アの法人税につき期限後申告に係る無申告加算税（税額合計１１４６万６０００円）の賦課決定処分を，②別表３の１～３のとおり，前記アの消費税及び地方消費税につき本税の更正処分（税額合計１億 り，前記アの法人税につき期限後申告に係る無申告加算税（税額合計１１４６万６０００円）の賦課決定処分を，②別表３の１～３のとおり，前記アの消費税及び地方消費税につき本税の更正処分（税額合計１億６５１６万１３００円）並びに同更正処分に係る無申告加算税（税額合計２４７７万１０００円）及び前記アの期限後申告に係る無申告加算税（税額合計７６０万８０００円）の賦課決定処分を，③別表４のとおり，源泉所得税につき本税及び不納付加算税（税額総計１５１１万９６１５円）の納税告知処分を，それぞれした（弁論の全趣旨）。 (4) 滞納処分の状況ア東京国税局長は，練馬東税務署長から，通則法４３条３項の規定に基づき，別紙６「租税債権目録(1)」記載の滞納会社の滞納に係る国税について徴収の引継ぎを受けた（甲１，乙８～１２，弁論の全趣旨）。 イ東京国税局長は，亡Ｐ１に対し，平成２０年５月３０日，前記アのとおり練馬東税務署長から徴収の引継を受けた滞納会社の滞納に係る国税（同日時点における内訳等は，別紙７「租税債権目録(2)」記載のとおり。乙８）に関し，徴収法３７条２号の規定に基づき，次の(ｱ)～(ｴ)のとおり，納期限を同年６月３０日とする本件各告知処分をした。なお，同年５月３ - 6 -０日の時点においては，滞納会社に営業の実体及び上記滞納に係る国税に見合う財産はなく，滞納会社の財産につき滞納処分（前記(3)イ）を執行してもなおその徴収すべき額に不足することが明らかであった。 (ｱ) 別表Ａ－１記載の滞納会社の滞納に係る国税について，納付限度額を本件不動産１とする本件告知処分１(ｲ) 別表Ｂ－１記載の滞納会社の滞納に係る国税について，納付限度額を本件不動産２とする本件告知処分２(ｳ) 別表Ｃ－１記載の滞納会社の滞納 を本件不動産１とする本件告知処分１(ｲ) 別表Ｂ－１記載の滞納会社の滞納に係る国税について，納付限度額を本件不動産２とする本件告知処分２(ｳ) 別表Ｃ－１記載の滞納会社の滞納に係る国税について，納付限度額を本件不動産３とする本件告知処分３(ｴ) 別表Ｄ－１記載の滞納会社の滞納に係る国税について，納付限度額を本件不動産４とする本件告知処分４ウ東京国税局長は，本件各告知処分の第二次納税義務に係る国税が納期限である平成２０年６月３０日までに完納されなかったことから，同年７月８日，亡Ｐ１に対し，徴収法３２条２項の規定に基づき，別表Ａ－１記載の国税につき本件督促処分１を，別表Ｂ－１記載の国税につき本件督促処分２を，別表Ｃ－１記載の国税につき本件督促処分３を，別表Ｄ－１記載の国税につき本件督促処分４を，それぞれした。 エ東京国税局長は，本件各告知処分の第二次納税義務に係る租税債権が本件各督促処分後１０日を経過しても完納されなかったことから，平成２０年７月２８日，徴収法４７条１項及び３項並びに同法６８条の規定に基づき，本件不動産１につき本件差押処分１を，本件不動産２につき本件差押処分２を，本件不動産３につき本件差押処分３を，本件不動産４につき本件差押処分４を，それぞれした。 (5) 不服申立ての状況ア亡Ｐ１は，東京国税局長に対し，平成２０年７月２５日，本件各告知処分及び本件各督促処分を不服として異議申立てをし，同年８月２７日，本 - 7 -件各差押処分を不服として異議申立てをした（以下，本件告知処分１及び本件督促処分１に係る異議申立てを「本件異議申立て１」といい，本件告知処分２及び本件督促処分２に係る異議申立てを「本件異議申立て２」といい，本件告知処分３及び本件督 をした（以下，本件告知処分１及び本件督促処分１に係る異議申立てを「本件異議申立て１」といい，本件告知処分２及び本件督促処分２に係る異議申立てを「本件異議申立て２」といい，本件告知処分３及び本件督促処分３に係る異議申立てを「本件異議申立て３」といい，本件告知処分４及び本件督促処分４に係る異議申立てを「本件異議申立て４」といい，本件差押処分１に係る異議申立てを「本件異議申立て５」といい，本件差押処分２に係る異議申立てを「本件異議申立て６」といい，本件差押処分３に係る異議申立てを「本件異議申立て７」といい，本件差押処分４に係る異議申立てを「本件異議申立て８」という。）。 イ東京国税局長は，①平成２０年１０月２１日，本件異議申立て１～４につき，②また，同年１１月２６日，本件異議申立て５～８につき，いずれも異議申立てを棄却する旨の異議決定をした（以下，本件異議申立て１～４に係る異議決定を併せて「本件異議決定１」といい，本件異議申立て５～８に係る異議決定を併せて「本件異議決定２」という。）。 ウ亡Ｐ１は，国税不服審判所長に対し，①平成２０年１１月２１日，本件異議決定１を経た後の本件各告知処分及び本件各督促処分に不服があるとして審査請求をし，②同年１２月１６日，本件異議決定２を経た後の本件各差押処分に不服があるとして審査請求をした（これらの審査請求を併せて，以下「本件各審査請求」という。）。 エ亡Ｐ１は，平成▲年▲月▲日に死亡し，その相続人（配偶者又は子）である原告らが本件に関する亡Ｐ１の地位を承継した。 オ国税不服審判所長は，本件各審査請求につき，平成２１年１１月１３日，①本件告知処分１のうち別紙１「処分目録」記載１(1)及び(2)の部分を取り消すとともに，②上記①の部分を除く本件各処分についての本件各審査請求 長は，本件各審査請求につき，平成２１年１１月１３日，①本件告知処分１のうち別紙１「処分目録」記載１(1)及び(2)の部分を取り消すとともに，②上記①の部分を除く本件各処分についての本件各審査請求を棄却する旨の裁決（以下「本件裁決」という。）をした。 - 8 -(6) 本件訴訟の提起原告らは，平成２２年５月１２日，本件訴訟を提起した（当裁判所に顕著な事実）。 ４ 争点(1) 本件各不動産が重要財産に当たるか否か（争点１）(2) 本件各不動産に関して生ずる所得が滞納会社の所得となっていたか否か（争点２）(3) 本件各告知処分に係る第二次納税義務の賦課期間において本件各不動産が滞納会社の事業の用に供されていたか否か（争点３） ５ 争点に関する当事者の主張の要点(1) 本件各不動産が重要財産に当たるか否か（争点１）についてア被告の主張の要点(ｱ) 重要財産の意義徴収法３７条柱書の重要財産とは，一般的には判断の対象となる財産がないものとした場合において，その事業の遂行ができなくなるか又はできないおそれがある状態になると認められる程度にその事業の遂行に関係を有する財産をいうものと解されているところ(乙２９)，東京地方裁判所昭和３７年１２月２５日判決・行政事件裁判例集１３巻１２号２２７１頁(以下「昭和３７年東京地裁判決」という。)の判示に照らせば，納税者の事業の遂行に対して「一定の貢献」をしているか否かが，重要財産に該当するか否かの判定基準の１つになるものと解される。 (ｲ) 滞納会社の取引の概要滞納会社の売上げの大部分は，Ｐ２に対する液卵及び冷凍卵の販売取引並びにＰ３に対する鶏卵の販売取引によるものであったところ，滞納会社は，本件各不動産等の自社における養鶏場で生産さ 会社の取引の概要滞納会社の売上げの大部分は，Ｐ２に対する液卵及び冷凍卵の販売取引並びにＰ３に対する鶏卵の販売取引によるものであったところ，滞納会社は，本件各不動産等の自社における養鶏場で生産された鶏卵をＰ３に対して納入する一方，Ｐ３が鶏卵を加工した液卵を，Ｐ４を介して仕 - 9 -入れ，その液卵をＰ２に納品していた（乙３１，３２）。Ｐ３と滞納会社間における液卵販売取引は，Ｐ２に対する液卵の納品枠を有していたが割卵設備を所有していなかった滞納会社が，Ｐ３に対して，滞納会社の鶏卵を割卵してほしいとの申出をしたことから始まったものであり，滞納会社においてＰ２に納品する液卵をＰ３から調達するに当たっては，キユーピーが，その液卵の販売数量と見合いの数量の原料鶏卵を滞納会社から仕入れることが取引条件とされていた（乙３２）。すなわち，Ｐ３と滞納会社間における原料鶏卵の販売及び液卵の販売という相互取引は，実質的には，滞納会社がＰ３に対して原料鶏卵を供給して行う液卵の加工委託取引に等しく，実際に，滞納会社の養鶏場において自社生産された原料鶏卵がＰ３に納入され，かつ，納入された原料鶏卵の大部分（納品書の割合：９７．８２％，納入数量の割合：９６．９５％）は，滞納会社の養鶏場で自社生産されたものであった（乙３１，３２，３４）。なお，Ｐ３に対する原料鶏卵の販売価格については，Ｐ２への液卵の納品価格が，鶏卵市況を基準として決まるもので所与の要素であり，いわば原料価格に液卵の加工賃を上乗せする取引であったため，Ｐ３において確実に利ざやを稼げるものであったことから，滞納会社からの原料鶏卵の仕入価格は，他社と比較して高く設定されていた（乙３２，３３）。 (ｳ) 滞納会社の売上高ないし総利益ａ 原告ら作成の①「別表」と題する表（甲２の２）におけ ら，滞納会社からの原料鶏卵の仕入価格は，他社と比較して高く設定されていた（乙３２，３３）。 (ｳ) 滞納会社の売上高ないし総利益ａ 原告ら作成の①「別表」と題する表（甲２の２）における滞納会社の総利益の各金額は，②「(株)Ｐ５農場売上高」と題する表（甲２の１・２枚目）及び③「(株)Ｐ５農場仕入高」と題する表（甲２の１・３枚目以下）の係数を基に算出されているところ，上記①の表と上記②及び③の各表における係数の関係を対比させると，別表５「原告らが主張する滞納会社の総利益の内訳(平成１５年期)」及び別表６ - 10 -の１「原告らが主張する滞納会社の総利益の内訳(平成１６年期)」のとおりとなる。 ｂ ①別表６の１のとおり，原告らは，平成１６年期の滞納会社の「(養鶏)」に関する売上げにはＰ３に対する原料鶏卵(Ａ卵・Ｂ卵)のみを計上しており，液卵の計上はないから，原告らが平成１６年期の「(養鶏)」に関する仕入れとして計上している「Ｐ９」からの「液全卵」６８９９万４７０２円及び「冷凍全卵」２４４４万７３２７円並びに「Ｐ１０」からの「生液卵」４２０万円の各計数は，「(液卵)」に関する売上げに対応する仕入れとして計上されるべきものである。 すなわち，原告らの算出した平成１６年期の総利益の各金額は，「(養鶏)」の仕入額を多く計上する一方，「(液卵)」の仕入額を少なく計上することにより，滞納会社の総利益に占める「(養鶏)」に係る利益を少額(赤字)に計上している。②また，前記ａ①の表において，「経費(養鶏)」欄中の「平成１５年期」欄及び「平成１６年期」欄における各金額には，「増差額の内訳(損益)」と題する表(甲２の１・１枚目)の「２５ 一般管理費計」欄の「１５／８」欄の１億３４７ 「経費(養鶏)」欄中の「平成１５年期」欄及び「平成１６年期」欄における各金額には，「増差額の内訳(損益)」と題する表(甲２の１・１枚目)の「２５ 一般管理費計」欄の「１５／８」欄の１億３４７１万５７８４円及び「１６／８」欄の２億４７９１万６４３０円の各計数全額がそれぞれ計上されている一方で，「経費(液卵)」には経費が全く計上されていないが，滞納会社の液卵の販売取引において，経費が一切かからないということはあり得ないのであり，この点においても，原告らの算出した経常利益の計数は，液卵に係る計数が養鶏に係る計数よりも多額になるように算出されている。 ｃ そこで，前記ａ③の表の「１６／８」欄に記載された仕入高について，前記ｂのとおり計上に誤りのある各金額(別表６の１の「仕入」欄中の「(養鶏)」欄のア・イ・ウ)に関して，「（液卵）」に係る売上げと仕入れの対応関係に従って項目を入れ替えて再計算を行うと， - 11 -別表６の２「売上に対応する仕入を入れ替えて再計算した滞納会社の総利益の内訳(平成１６年期)」のとおりとなる。これによれば，滞納会社の平成１６年期の「（鶏卵）」の総利益については，３３１７万８６９５円の「赤字」であるとの原告らの主張（別表６の１の「総利益」欄中の「（養鶏）」欄参照）は誤りであり，６４４６万３３３４円の「黒字」が正当である（別表６の２の「総利益」欄中の「（養鶏）」欄参照）。そして，平成１５年期及び平成１６年期の「(鶏卵)」の計数を比較すると，平成１５年期は，後に述べるように本件不動産１に係る養鶏場が閉鎖されていた時期であり(別表７「本件不動産の概要」参照），自社生産の原料鶏卵がＰ３への納入必要量に比して少ないことから，Ｐ３に納入する原料鶏卵を確保する必要があるにもかかわらず，外部調達を１１５万３５２５円(「㈲ あり(別表７「本件不動産の概要」参照），自社生産の原料鶏卵がＰ３への納入必要量に比して少ないことから，Ｐ３に納入する原料鶏卵を確保する必要があるにもかかわらず，外部調達を１１５万３５２５円(「㈲Ｐ１１」からの鶏卵)の僅少額しか行っていないため，Ｐ３への納入額が２億９６４７万９７０７円と少なくなっており，「(養鶏)」の総利益は１億３７６万５９６７円となっている。一方，平成１６年期は，本件不動産１に係る養鶏場の再稼動及び本件不動産４に係る養鶏場の増設により，Ｐ３へ納入する原料鶏卵の必要量を自社生産の鶏卵により十分に賄うことができていたことから，原料鶏卵の外部調達額が２２５４万４６１７円(「㈱Ｐ１２」からの鶏卵：１０９９万２４５５円，「Ｐ９」からの規格外卵：１１５５万２１６２円)にとどまっているにもかかわらず，Ｐ３への納入額が４億６２８４万９８０７円と増加しており，「(養鶏)」の総利益も６４４６万３３３４円の黒字となっている。 ｄ したがって，滞納会社においては，原料鶏卵の自社生産量の規模にかかわらず，いずれの年期においても，自社生産による原料鶏卵を主体としてＰ３に納入し，そのことによって総利益も黒字を確保しているといえる。 - 12 -(ｴ) 本件各不動産が重要財産に当たること前記(ｲ)からすれば，滞納会社とＰ３との間の鶏卵の販売取引は，滞納会社のＰ２との間の鶏卵加工品(液卵)の販売取引にも直接貢献していたものであって，本件各不動産における養鶏場での鶏卵の生産は，滞納会社の取引全体としての鶏卵の生産販売及び鶏卵加工品(液卵)の販売業に貢献していたといえる。 また，原料鶏卵の自社生産は，前記(ｲ)及び(ｳ)のとおり，Ｐ３に対する原料鶏卵の販売価格を他社と比較して高く設定す 売及び鶏卵加工品(液卵)の販売業に貢献していたといえる。 また，原料鶏卵の自社生産は，前記(ｲ)及び(ｳ)のとおり，Ｐ３に対する原料鶏卵の販売価格を他社と比較して高く設定することを可能とさせるとともに，Ｐ３に対する売上高ないし総利益を確保させるものであり，さらには，Ｐ２に対する液卵販売の原価面において，季節的な需給要因により変動する鶏卵市況の影響を受けることを避けつつ，外部調達に比して安価に内部調達することにより，Ｐ３への原料鶏卵の安定的供給を目的とするものであるといえ，ひいては，Ｐ２への液卵の販売取引をも安定的に継続し，もって滞納会社の事業全体の収益を高め，利益を安定的に確保することに大きな貢献をしていたといえる。 そして，滞納会社にとって最大の取引先であるＰ２との取引を安定的に継続するためには，本件各不動産における養鶏場において鶏卵を生産し，Ｐ３に納入することが必要不可欠であり，滞納会社における鶏卵の生産販売と鶏卵加工品(液卵)の販売は，別個独立の事業ではなく，相互に関連した鶏卵を取り扱う一体の事業と解すべきである。このことを併せ考えると，原料鶏卵の自社生産は，鶏卵等販売事業という滞納会社の事業全体に対して極めて大きな貢献をしているのであり，本件各不動産が，滞納会社の事業全体に「多大な貢献」をしていたことは明らかである。 以上のとおり，本件各不動産は，滞納会社の事業の遂行に対して「一定の貢献」をしているどころか，その貢献度合いは「多大」であり，当 - 13 -該不動産がないものとした場合において，滞納会社の事業の遂行ができなくなるか又はできないおそれがある状態になると認められる程度にその事業の遂行に関係を有する財産というべきであるから，重要財産に当た 該不動産がないものとした場合において，滞納会社の事業の遂行ができなくなるか又はできないおそれがある状態になると認められる程度にその事業の遂行に関係を有する財産というべきであるから，重要財産に当たる。 (ｵ) 本件不動産１－１２及び本件不動産４－４が重要財産に含まれることａ 本件不動産１－１２の使用状況本件不動産１－１２は，第４農場の鶏舎の東側に位置しているところ(乙３７の３，３９，４５，４６)，平成１５年８月～平成１６年８月の期間におけるその使用状況は，以下のとおりであった。 (a) 平成１５年８月の養鶏再開時の状況①Ｐ１３株式会社（以下「Ｐ１３」という。）作成の「Ｐ８農場の現況について」と題する文書（平成１５年８月１０日付け。乙３３の別紙１１。以下「Ｐ８農場現況書」という。）の「１ 実態(8/9 現在)」の「② 鶏糞」の項には，「鶏舎内には鶏糞が堆積しており，…その高さ５０㎝位と推測される。」と記載され，②また，Ｐ２作成の「Ｐ１４養鶏場再開の件」と題する文書（同月１１日付け。乙３３の別紙１２。以下「Ｐ１４養鶏場再開文書」という。）にも，「Ｐ１５養鶏場の鶏舎に堆積している糞(約５０センチ)」と記載されているところ（同別紙・２(1)の第６段落），これらの文書は，滞納会社が同月に「Ｐ５農場」を再開するために鶏を搬入したことを契機として(乙３３の別紙４，乙４６の別紙１)，「Ｐ５農場」の状況を記載したものであることから，上記①の「鶏舎」及び上記②の「Ｐ１５養鶏場の鶏舎」は，いずれも，同月に鶏が搬入された第４農場及び第５農場を意味していることが明らかである。そして，Ｐ８農場現況書の「１ 実態(8/9 現在)」の「① 鶏舎外周」の項の「東側のか Ｐ１５養鶏場の鶏舎」は，いずれも，同月に鶏が搬入された第４農場及び第５農場を意味していることが明らかである。そして，Ｐ８農場現況書の「１ 実態(8/9 現在)」の「① 鶏舎外周」の項の「東側のかなりの広さの空き地に鶏糞を持ち出して鋤き - 14 -こんでいるのが見受けられた。」との記載中の「東側のかなりの広さの空き地」とは，第４農場及び第５農場の鶏舎との位置関係からすると，本件不動産１－１２及びその隣接地を指す(乙３７の１～３，３９)。 なお，乙４６の別紙１３の各写真（平成１５年１２月から平成１６年９月にかけて，旧水海道市役所農政課職員が撮影したもの）は，同別紙中の「第４鶏舎」，「第４鶏舎脇」等の記載や，乙４５の別紙４の写真（平成２３年１０月２１日に被告指定代理人が撮影したもの）との対比からすると，第４農場の鶏舎の東側の周囲を撮影したものと認められる(なお，同別紙１３の写真<45>の上部及び写真<49>の上部には「第４鶏舎西側」との表記があるが，「第４鶏舎東側」の誤記であると認められる。)。 (b) 平成１５年８月から同年１２月までの状況平成１５年１２月２５日に旧水海道市役所において開かれた「Ｐ５農場(養鶏場)でのハエ発生についての会議」の資料として旧水海道市役所農政課職員が作成した「Ｐ５農場（養鶏場）における卵生産の現状」と題する文書(乙３３の別紙３の３枚目，乙４６の別紙４の２枚目。以下「Ｐ５農場卵生産現状書」という。)の「現在の飼養管理及び鶏糞処理の状況」の項には，「高床式の鶏舎の中は，鶏糞が溜まっており，ハエの発生源となっている。また，その高床式の鶏舎で，東側では鶏糞が外に，はみだしている。」と記載されているところ，この「高床式の鶏舎」と 状況」の項には，「高床式の鶏舎の中は，鶏糞が溜まっており，ハエの発生源となっている。また，その高床式の鶏舎で，東側では鶏糞が外に，はみだしている。」と記載されているところ，この「高床式の鶏舎」とは，第４農場の鶏舎のことを意味する(乙４６の別紙９)。 (c) 平成１６年２月から同年８月の状況乙４６の別紙１３の写真によれば，平成１５年１２月１５日現在，本件不動産１－１２には２つのため池が存在し(写真③及び④。乙 - 15 -４６の別紙９の２枚目の地図の「溜池跡地」の表記参照)，その後，平成１６年２月から同年６月にかけて，重機を用いて第４農場の鶏舎から鶏糞を搬出して当該ため池に投棄し(写真⑧，⑫～⑯)，薬品をまいたり，石灰をまいて固めた上で，土を被せたりするなどして埋め戻し(写真⑰ないし<44>)，同年８月には，当該ため池が埋め立てられたことが認められる(写真<45>及び<46>)。 (d) まとめ以上のとおり，本件不動産１－１２は，主として第４農場の鶏舎から排出される鶏糞の投棄場所として使用されていた。すなわち，第４農場の鶏舎においては，鶏糞処理施設が十分に稼動していなかったほか，そもそも飼養羽数に比して，鶏糞処理能力が不足していたことから(乙３３の別紙５及び別紙１２，乙４６の別紙５)，本件不動産１－１２が，第４農場の鶏舎から排出される鶏糞の投棄場所として使用されたものである。 ｂ 本件不動産４－４の使用状況について本件不動産４－４は，第３農場の鶏舎の南西側に隣接して位置しているところ(乙３７の１，３９，４５)，平成１５年８月～平成１６年８月の期間におけるその使用状況は，以下のとおりであった。 本件不動産４－４は，第３農場の鶏舎の南西側に隣接して位置しているところ(乙３７の１，３９，４５)，平成１５年８月～平成１６年８月の期間におけるその使用状況は，以下のとおりであった。 (a) 平成１５年８月のＰ５農場の養鶏再開時の状況Ｐ２の従業員は，平成１５年８月１１日，亡Ｐ１から，鶏糞処理設備で処理した鶏糞は，Ｐ１６養鶏場の近くに設置してある堆肥置場に保管する旨を聴取したところ(Ｐ１４養鶏場再開文書〔乙３３の別紙１２〕２(1)第９段落)，上記の「Ｐ１６養鶏場」とは，第１農場ないし第３農場のことである（なお，亡Ｐ１は，本件不動産４－４も同時に購入している。）。また，旧水海道市役所農政課職員は，同月２０日，Ｐ１７から，「Ｐ１８養鶏となり」の土地におい - 16 -て，滞納会社の養鶏場から排出された鶏糞を堆肥化させていることを聴取しているところ（乙４６の別紙３），同市役所において，第３農場の鶏舎を｢Ｐ１８養鶏｣ないし「Ｐ１９」と呼称していたこと(乙４６の別紙１４の１枚目及び１２枚目) からすれば，上記の「Ｐ１８養鶏となり」の土地は，本件不動産４－４を指すものと認められる。このように，滞納会社は，同月当時から，本件不動産４－４を，養鶏場から排出される鶏糞を堆肥化させることを目的として使用していた。 (b) 平成１６年４月から同年８月までの状況乙４６の別紙１４の各写真（平成１６年２月から同年９月にかけて，旧水海道市役所農政課職員が撮影したもの）の１枚目には「(第３鶏舎)Ｐ１８養鶏西側」と,同２枚目には「(第３鶏舎)Ｐ１８養鶏」と，それぞれ表記されており，第３農場の鶏舎の周囲を撮影したものと認められる。そして，上記の各写真と乙４ たもの）の１枚目には「(第３鶏舎)Ｐ１８養鶏西側」と,同２枚目には「(第３鶏舎)Ｐ１８養鶏」と，それぞれ表記されており，第３農場の鶏舎の周囲を撮影したものと認められる。そして，上記の各写真と乙４５の別紙４の写真（平成２３年１０月２１日に被告指定代理人が撮影したもの）とを併せて見ると，第３農場の鶏舎の西側に位置する入口付近には，平成１６年２月から４月にかけて，大量の鶏の死骸が放置されていたものであり（乙４６の別紙１４の写真①～⑥)，第３農場の鶏舎の南西側に隣接する本件不動産４－４では，①同年４月１４日には，土地が掘削され，鶏糞を投棄した上で盛土がされ(乙４６の別紙１４の写真⑦，⑨～⑱)，②同年７月２２日には，大量の鶏糞ベルトと思われる廃棄物が投棄され(乙４６の別紙１４の写真⑲及び⑳)。③同年８月１３日には，大量の鶏の死骸が当該土地に投棄された（乙４６の別紙１４の写真<24>～<26>）ものと認められる。 (c) 以上のとおり，平成１５年８月～平成１６年８月の期間において，本件不動産４－４は，滞納会社の養鶏場から排出される鶏糞を堆肥 - 17 -化させる場所並びに鶏の死骸及び廃棄物を投棄する場所として使用されていたものと認められる。 ｃ 本件不動産１－１２及び本件不動産４－４が重要財産に含まれること養鶏業を遂行するに当たっては，鶏卵の生産のみならず，鶏を飼養することに伴って発生する鶏糞の処理，死鶏あるいは廃棄物等の処分についても，家畜排せつ物の管理の適正化及び利用の促進に関する法律等に基づき，環境保全に十分に配慮して実施する必要があるのであるから，上記鶏糞の処理及び死鶏等の処分は養鶏事業の一環であることは明らかである。前記ａ及びｂのとおり，本件不動産１－１２及び本件不動産 等に基づき，環境保全に十分に配慮して実施する必要があるのであるから，上記鶏糞の処理及び死鶏等の処分は養鶏事業の一環であることは明らかである。前記ａ及びｂのとおり，本件不動産１－１２及び本件不動産４－４の各不動産は，養鶏業を遂行する上で不可欠な業務である鶏糞の処理及び死鶏等の処分を行う場所として使用されていたのであるから，滞納会社の事業の用に供されていたことは明らかであり，重要財産に当たるものというべきである。 (ｶ) 原告らの主張についてａ 原告らは，本件各不動産で自社生産された原料鶏卵は「鶏卵が不足した場合の調整用」であるなどと主張するが，そのような主張は，事実に反し，あるいは，合理性を欠くものというべきである。 ｂ 既に述べたとおり，滞納会社における鶏卵の生産販売と鶏卵加工品(液卵)の販売は，別個独立の事業ではなく，相互に関連した鶏卵を取り扱う一体の事業と解すべきである。そして，昭和３７年東京地裁判決の判示に照らせば，徴収法３７条柱書に規定する重要財産に該当する要件は，専ら当該財産から事業収益の全てが発生していることなどの事情は不必要であって，飽くまで滞納会社の事業の遂行に対して「一定の貢献」をしていれば足り，重要財産該当性の判断の観点において重視すべき点は，自社養鶏場における鶏卵生産自体の事業全体に - 18 -対する貢献度であるところ，仮に原告らが主張するように，本件各不動産を調整用として使用していたとしても，本件各不動産は調整用の養鶏場として滞納会社の事業の遂行に対して「一定の貢献」をしていたことは明らかであって，それ以上に滞納会社の収益に占める本件各不動産から直接生ずる収益の割合の高低，自社養鶏場において生産された鶏卵と鶏卵加工品(液卵)との由来関係などは，重要財産該当性の考慮要素として意 らかであって，それ以上に滞納会社の収益に占める本件各不動産から直接生ずる収益の割合の高低，自社養鶏場において生産された鶏卵と鶏卵加工品(液卵)との由来関係などは，重要財産該当性の考慮要素として意味を有するものではなく，結論に影響しない。 また，原告らが主張するように，養鶏場における鶏卵の生産が，「鶏卵が不足した場合の調整用」にすぎず，かつ，その割合がＰ３に対し納入する鶏卵の２０％～５０％にとどまるものであるとしても，生産された鶏卵を必要な際に必要な分量を確保して取引先に納入できるか否かといった点は，取引先企業からみれば，安定的仕入先として滞納会社の信用を高め(仮に納品不足が常態となれば，安定的な取引はできず，滞納会社全体としての収益が下がること，及び，Ｐ３がかかる安定性を考慮して滞納会社を取引先としていたことは，容易に推認できる。)，かつ，Ｐ３という有名企業との取引の有無が，滞納会社の信用を向上させ，ひいては養鶏場における鶏卵の生産販売と鶏卵加工品(液卵)の販売をその目的とする滞納会社の収益全体を高めることに多大な貢献していたことは明らかである。 したがって，上記のような原告らの主張は，およそ重要財産該当性の判断に影響を与えるものではない。 イ原告らの主張の要点(ｱ) 徴収法３７条の重要財産の一般的な意義については，被告が前記ア(ｱ)で主張するように解されているところ，被告は，重要財産に当たるためには，当該財産が納税者の事業に一定の貢献をしていれば足りると主張するが，誤りである。そのような見解では，納税者が同族会社であ - 19 -った場合の代表者若しくは同族の株主所有の不動産は，全てについて一定の貢献をしていることにされ，全ての株主が第二次納税義務者になることとなる。納税 な見解では，納税者が同族会社であ - 19 -った場合の代表者若しくは同族の株主所有の不動産は，全てについて一定の貢献をしていることにされ，全ての株主が第二次納税義務者になることとなる。納税者と第二次納税義務者となるべき者は全く違う法人格であり，納税者の納めるべき税金を第二次納税義務者に納付させるにはそれなりの密接な関係になければならないから，徴収法３７条所定の要件は，極めて限定的に解されなければならないものというべきである。 (ｲ) 滞納会社の主な事業内容は，Ｐ２との間における液卵及び冷凍卵の販売取引並びにＰ３との間における鶏卵の販売取引であり，これらの取引が滞納会社の売上げの大部分を占めていたところ，Ｐ３に対して納入する鶏卵のうち，滞納会社が生産したものの割合は約２０％にすぎないし，滞納会社がＰ２に販売した液卵は，滞納会社が生産した鶏卵とは全く関係がなく，滞納会社が仕入れた液卵をＰ２に納めたものである。滞納会社が営んでいた養鶏場における鶏卵の生産は，鶏卵が不足した場合の調整のためであって，主たる営業ではなく，養鶏場がなくても，滞納法人の事業の遂行に支障はなかった。 常識的に考えても，液卵又は原料卵を安く仕入れてＰ３に売り，Ｐ３が加工したものをＰ２に高く得れば，滞納会社としては全くの経費なしに利益があげられるのである。一方，養鶏業は，鶏及び飼料を買い，人件費及び光熱費を払い，鶏糞の処理に多額の費用をかけなければならないのであって，養鶏業について赤字の収支となるのは，理屈として肯定できるところである。 (ｳ) 滞納会社の所得のうち約７０％は，他の鶏卵販売業者から購入した割卵し，加工した鶏卵の販売により得たものであって，本件各不動産を使用して養鶏場を経営することによって得たものではなく，また，滞納会社の養鶏業は，いわゆ うち約７０％は，他の鶏卵販売業者から購入した割卵し，加工した鶏卵の販売により得たものであって，本件各不動産を使用して養鶏場を経営することによって得たものではなく，また，滞納会社の養鶏業は，いわゆる赤字であり，養鶏業を経営することによって得た所得について，本件における滞納会社の滞納国税は発生していない。 - 20 -滞納会社においては，利益があったから国税を支払うことを求められているのであり，液卵部門の利益について国税が課されているのであるから，重要財産に当たるか否かの判断において，利益を出すことに貢献しているかどうかは大変に重要なことである。よって，滞納会社に利益をもたらしていない養鶏業は，同社にとって事業の遂行に欠くことができない部門ではない。 (ｴ) 本件不動産１－１２及び本件不動産４－４は，いずれも養鶏場として使用されたことはなく，差押えの対象となる不動産ではない。 ａ 本件不動産１－１２には，２つの池が掘られており，被告主張のように鶏糞を鋤き込むことなどできる状態ではなかった。亡Ｐ１は，従業員に対し，本件不動産１－１２は養鶏のために一切使用するなと指示しており，原告Ｐ７との間の幼い子のために，平成１３年及び１４年頃，本件不動産１－１２にそれぞれ１つずつ池を作り，魚を飼っていたが，本件不動産１の養鶏場に頻繁に行くことがなくなった平成１６年初め頃，危険でもあるので，これらの池を埋め戻した。 なお，被告引用のＰ１３作成のＰ８農場現況書（乙３３の別紙１１）によっては，本件不動産１－１２の状況は不明である。また，同社は，滞納会社をたたき，滞納会社に代わってＰ２との取引をすることを企てていたのであって，同社が，上記の文書において，平成１５年８月９日の状況を正しく報告したという保証はない。 ｂ 亡Ｐ１が購入した後の たたき，滞納会社に代わってＰ２との取引をすることを企てていたのであって，同社が，上記の文書において，平成１５年８月９日の状況を正しく報告したという保証はない。 ｂ 亡Ｐ１が購入した後の本件不動産４－４の状況は，現況（甲７）と変わらない。乙４６の別紙３の「Ｐ１８養鶏となり」との記載は，そもそも誤りであり（誰が記載したものかも不明である。），Ｐ１７が旧水海道市農政課職員を案内した「たい肥置場」は，本件不動産１の土地の一部又は本件不動産４の他の土地に設けられていたものである（甲８）。平成１６年８月に，猛暑のため死んだ鳥の搬出が間に合わ - 21 -ず，本件不動産４－４にこれを一時期置いたことがあるが，１０㎡にも満たない範囲に短期間置いたものにすぎず，このことをもって，本件不動産４－４を養鶏場として使用していたことにはならない。 (ｵ) 以上からすれば，本件各不動産は，いずれも重要財産には当たらないものというべきである。 (2) 本件各不動産に関して生ずる所得が滞納会社の所得となっていたか否か（争点２）についてア被告の主張の要点(ｱ) 本件不動産に関して生ずる所得が滞納会社の所得となっていることａ 徴収法３７条柱書の「財産に関して生ずる所得が納税者の所得となっている場合」とは，重要財産から直接又は間接に生ずる所得が納税者の所得となっている場合及び所得税法その他の法律の規定又はその規定に基づく処分により納税者の所得とされる場合をいい，例えば，同族会社の判定の基礎となった株主又は社員の所有する財産をその同族会社が時価より低額で賃借しているため，その時価に相当する借賃の金額とその低額な借賃の金額との差額に相当するものが同族会社の実質的な所得になっている場合もこれに当たる (乙２ 所有する財産をその同族会社が時価より低額で賃借しているため，その時価に相当する借賃の金額とその低額な借賃の金額との差額に相当するものが同族会社の実質的な所得になっている場合もこれに当たる (乙２９)。 また，納税者が同族会社の場合における徴収法３７条の趣旨は，法人税法２条１０号に規定する同族会社にあっては，その事業によって得られる収益が，実質的には同族会社判定の基礎となった株主等によって享受される場合が多く，その株主等がその同族会社にその事業の遂行上欠くことのできないような重要な財産を提供し，その同族会社がその財産によって所得を得ているときには，その株主等は，その財産の提供によって，実質的にはその同族会社と共同事業を行っているとみることができることから，その事業によって生じた国税につきその同族会社に滞納処分をしても不足を生じるときに限り補充的にその - 22 -財産及び不足額の限度でその株主等に納税義務を負わせるものである(乙３６の東京地方裁判所平成５年３月１２日判決の判旨〔以下「平成５年東京地裁判決判旨」という。〕参照)。 ｂ これを本件についてみると，滞納会社は，亡Ｐ１から本件各不動産を無償で借り受けており，受贈益としての本件各不動産の賃料相当額が，滞納会社の実質的な所得となっていると認められる。また，滞納会社のＰ３に対する原料鶏卵の販売取引においては，当該販売取引に係る売上金の入金口座として，亡Ｐ１の個人名義の預金口座が指定されていたのであり(乙３２の別紙４参照)，このことは，まさに，平成５年東京地裁判決判旨における「その事業によって得られる収益が，実質的には同族会社判定の基礎となった株主等によって享受される場合」に該当することを示すものである。 ｃ また，これをおくとしても，既に述べたとおり ける「その事業によって得られる収益が，実質的には同族会社判定の基礎となった株主等によって享受される場合」に該当することを示すものである。 ｃ また，これをおくとしても，既に述べたとおり，滞納会社とＰ３との間の鶏卵の販売取引は，滞納会社のＰ２との間の鶏卵加工品(液卵)の販売取引に貢献するものであり，滞納会社における鶏卵の生産販売と鶏卵加工品(液卵)の販売とは別個独立の事業ではなく，相互に関連した一体の鶏卵等販売事業と解すべきであって，仮に，原告らが主張するように，鶏卵の生産販売単体で見れば赤字であるとしても，そのことのみをもって，原告らの第二次納税義務に係る滞納会社の滞納国税が発生した所得の源泉を個別に論ずることはできず，本件各不動産から生ずる所得が，相互に関連する一体の鶏卵等販売事業として同事業に係る滞納会社の所得となっているといえる。すなわち，滞納会社の鶏卵等販売事業においては，本件各不動産で自社生産された鶏卵によって鶏卵加工品(液卵)の販売を安定的に継続し，利益の安定的な確保にも大きく貢献しているのであるから，平成５年東京地裁判決判旨に照らせば，亡Ｐ１から提供された本件各不動産と滞納会社の鶏卵等 - 23 -販売事業の所得との関係は，徴収法３７条柱書にいう「財産に関して生ずる所得が納税者の所得となっている場合」に該当する。 ｄ 仮に，原告らが主張するように，鶏卵の生産販売に係る収益が赤字であったとしても，一方で，鶏卵加工品(液卵)の販売に係る収益が多額の黒字であるから納付すべき税金が発生しているのであり，その納付すべき税額を計算する際には，結果的に，鶏卵加工品(液卵)の販売に係る収益の黒字額から鶏卵の生産販売に係る収益の赤字額が損益通算され，鶏卵加工品(液卵)の販売に係る収益の多額の黒字額が圧縮さ 納付すべき税額を計算する際には，結果的に，鶏卵加工品(液卵)の販売に係る収益の黒字額から鶏卵の生産販売に係る収益の赤字額が損益通算され，鶏卵加工品(液卵)の販売に係る収益の多額の黒字額が圧縮されるのであるから，滞納会社における養鶏業の赤字と事業全体の黒字とが関係のない事柄であるとはいえない。さらに，滞納会社の事業全体のキャッシュフローからすれば，単にＰ２への鶏卵加工品(液卵)の販売のみを行う場合に比べて，鶏卵の販売をも行うことによって，滞納会社はより多くの収入を得ることができ，それを滞納会社の事業全体に再投資しているのであるから，その点からしても，滞納会社の事業において，鶏卵の生産販売の損益を取り出して論ずることには意味がないというべきである。 (ｲ) 滞納会社の養鶏業が常に「赤字」になることに疑義があること滞納会社のＰ３への原料鶏卵の販売取引においては，他社と比べると原料鶏卵の仕入単価は高い部類であり(乙３２)，生産量も養鶏数から容易に把握でき(乙３２，３３），その生産方法も，廃鶏(５００日令以上)を導入して強制換羽という生産効率の高い手法を中心に採用していた(乙３３の別紙３の３枚目)というのであるから，滞納会社のＰ３への原料鶏卵の販売取引が常に赤字になることを想定することは困難である。 また，前記(1)ア(ｳ)のとおり，原告らの算出した平成１６年期の総利益及び経常利益の金額は，養鶏に係る利益が赤字となるように操作されていることがうかがわれる。以上からすれば，原告らが主張するように滞 - 24 -納会社の養鶏業が常に「赤字」になるとは認められないものというべきである。 イ原告らの主張の要点(ｱ) 滞納会社の所得のうち約７０％は，他の鶏卵販売業者から購入した割卵し，加工した鶏卵の販売により得た 赤字」になるとは認められないものというべきである。 イ原告らの主張の要点(ｱ) 滞納会社の所得のうち約７０％は，他の鶏卵販売業者から購入した割卵し，加工した鶏卵の販売により得たものであって，本件各不動産を使用して養鶏場を経営することによって得たものではなく，また，滞納会社の養鶏業は，いわゆる赤字であるから，本件における滞納会社の滞納国税は，本件各不動産が供されている事業（養鶏業）によって発生したものではない。 (ｲ) 滞納会社が本件各不動産を無償で使用しているとしても，本件各不動産の賃料相当額は，滞納会社の本来の事業から得る収入に比較すると全く問題とならない程の少額の賃料であり，この賃料相当額が滞納会社の実質的な所得となっているのではないから，上記の点をとらえて，徴収法３７条柱書の「財産に関して生ずる所得が納税者の所得となっている場合」に該当するということもできない。 (3) 本件各告知処分に係る第二次納税義務の賦課期間において本件各不動産が滞納会社の事業の用に供されていたか否か（争点３）についてア被告の主張の要点(ｱ) 納税者がその供されている事業に係る国税を滞納したことの意義徴収法３７条の第二次納税義務の対象となる国税は，重要財産が事業の用に供されていた期間に対応する部分の国税の額に限定されると解される(乙３０)。 (ｲ) 本件不動産１が本件告知処分１(本件裁決による一部取消し後のもの。 特に断らない限り，以下においても同様とする。)に係る第二次納税義務の賦課期間において滞納会社の事業の用に供されていたことａ 本件不動産１及びそこに所在する鶏舎の呼称等 - 25 -(a) 本件不動産１－１～６は第５農場と，本 課期間において滞納会社の事業の用に供されていたことａ 本件不動産１及びそこに所在する鶏舎の呼称等 - 25 -(a) 本件不動産１－１～６は第５農場と，本件不動産７～１１及び１３は第４農場と，それぞれ呼ばれていたところ（前提事実(2)オ），旧水海道市役所においては，第４農場の鶏舎のことを「高床式」と，第５農場の鶏舎のことを「平飼い」と，それぞれ呼称していた(乙４６の別紙９の２枚目)。 (b) 前提事実(2)ア及びエに照らせば，Ｐ２作成のＰ１４養鶏場再開文書（乙３３の別紙１２）では，亡Ｐ１が平成１５年７月に購入したものとされる「Ｐ１６養鶏場」が本件不動産４を指し，「Ｐ１５養鶏場は，休止して約５年が経過し，鶏舎の傷みもあり，これ以上放っておくとボロボロになってしまう。Ｐ１６養鶏場を購入したので，この際Ｐ１５養鶏場を使いたいと考え，若干手直しをした。」との記載中の「Ｐ１５養鶏場」が本件不動産１を指すものであることは明らかであり，本件不動産１の鶏舎は，それ以後「若干手直し」されて利用されていたと認められる。 また，Ｐ２においては，旧水海道市内に所在する滞納会社の養鶏場を１つの養鶏場として「第１鶏舎」ないし「第５鶏舎」と呼び，そのうち「第４鶏舎」については「川を挟んだゴルフ場のすぐそば」にあって，その隣に「第３鶏舎」若しくは「第５鶏舎」があり，その他の鶏舎は少し離れていたと認識しており(乙３３の３枚目)，また，上記のとおり「Ｐ１５養鶏場」及び「Ｐ１６養鶏場」との呼称も使用されていたことが認められる。 (c) そして，本件不動産１及び本件不動産４は，①旧水海道市内に所在し，第１農場ないし第５農場の５か所の養鶏場として利用されていたこと，②第４農場の近隣に第５農場が とが認められる。 (c) そして，本件不動産１及び本件不動産４は，①旧水海道市内に所在し，第１農場ないし第５農場の５か所の養鶏場として利用されていたこと，②第４農場の近隣に第５農場が所在し，第１農場ないし第３農場は第４農場及び第５農場から少し離れているところに所在し(乙３７の１～３)，平成１５年頃には，第４農場の場所に「Ｐ１ - 26 -５養鶏場」があって，そのそばにα川があり，α川を挟んだ向こう側にＰ２０ゴルフ場が所在し，第１農場ないし第３農場の場所に「(有)Ｐ６」があって(乙３８)，この後においてもその位置関係に変動がみられないこと(乙３９)，③前記(b)のとおり，本件不動産１が「Ｐ１５養鶏場」であり，本件不動産４が「Ｐ１６養鶏場」であることからすれば，Ｐ２における「第１鶏舎」ないし「第５鶏舎」は，第１農場ないし第５農場をそれぞれ指しているものと認められる（別表７「Ｐ２」欄参照）。 ｂ 平成１５年８月(養鶏再開時)の本件不動産１の状況(a) 滞納会社は，平成１５年８月，鶏を購入するなどして，第４農場及び第５農場における鶏の飼養を再開した(甲１)。旧水海道市役所農政課職員は，同月４日午前，同市議会議員からの連絡を受け，同日午後に現地調査をし，Ｐ１７から，Ｐ５農場(第４農場及び第５農場の鶏舎)において養鶏を再開している事実を確認した(乙４６の別紙１)。そして，同市役所環境経済部長は，滞納会社に対し，「Ｐ５農場(養鶏)における飼養再開について」と題する文書（同月７日付け。乙３３の別紙４，乙４６の別紙２）により，鶏糞処理についての環境対策に関する行政指導をした。 (b) Ｐ２作成のＰ１４養鶏場再開文書（乙３３の別紙１２）によれば，同書面にいう「Ｐ１６養鶏場」（本件不動産４）については，亡Ｐ１がこれ についての環境対策に関する行政指導をした。 (b) Ｐ２作成のＰ１４養鶏場再開文書（乙３３の別紙１２）によれば，同書面にいう「Ｐ１６養鶏場」（本件不動産４）については，亡Ｐ１がこれを購入した後，滞納会社が引き続き養鶏場として使用していたと認められるから，前記(a)の行政指導に係る文書 (乙３３の別紙４，乙４６の別紙２)における「β町γのＰ５農場」は，上記のとおり継続使用されていた「Ｐ１６養鶏場」（本件不動産４）のことではなく，平成９年頃から休止していたと原告らが主張する「Ｐ１５養鶏場」（本件不動産１）を指すものと認められる。 - 27 -(c) 以上に加えて，Ｐ１３作成のＰ８農場現況書（乙３３の別紙１１）及びＰ２作成のＰ１４養鶏場再開文書（乙３３の別紙１２）の記載にも照らせば，滞納会社が平成１５年８月に本件不動産１において養鶏を再開していたことが明らかである。 ｃ 平成１５年１２月～平成１６年８月の本件不動産１の状況(a) 滞納会社は，平成１５年１１月下旬の時点で，本件不動産１－１～６(第５農場)において３万羽の鶏を，本件不動産１－７～１１及び１３(第４農場)において１２万羽の鶏を，それぞれ飼養していたことが認められる（Ｐ５農場卵生産現状書〔乙３３の別紙３の３枚目，乙４６の別紙４の２枚目〕）。 (b) また，滞納会社は，①平成１６年１月６日の時点では，第５農場において３万羽の鶏を，第４農場において１２万羽の鶏を，それぞれ飼養しており（乙４６の別紙５），②同年３月３日の時点では，第５農場において３万羽の鶏を，第４農場において１５万羽の鶏を，それぞれ飼養していたことが認められる(乙４６の別紙８の３枚目右上の表「Ｐ１５養鶏場飼養羽数(平成１６年３月３日現在)」参照 点では，第５農場において３万羽の鶏を，第４農場において１５万羽の鶏を，それぞれ飼養していたことが認められる(乙４６の別紙８の３枚目右上の表「Ｐ１５養鶏場飼養羽数(平成１６年３月３日現在)」参照)。 (c) 亡Ｐ１の署名押印のある「弊社Ｐ８農場の閉鎖について」と題する文書(平成１６年４月２２日付け。乙３３の別紙８，乙４６の別紙８の２枚目)の記載は，滞納会社が，同日当時，①第５農場において鶏を飼養し，②また，第４農場において８万羽の鶏を飼養し，③さらに，旧水海道市内の滞納会社のその他の養鶏場である本件不動産４に係る養鶏場で鶏を飼養していたことを示すものである。 (d) なお，Ｐ２作成の「Ｐ５農場(水海道)視察報告」と題する文書(平成１６年５月１２日付け。乙３３の別紙９)には，滞納会社が同月１０日に第４農場の鶏舎から鶏を搬出した旨が記載されている。 - 28 -しかし，旧水海道市役所農政課職員は，第５農場の鶏舎について，同年７月５日には一旦鶏舎からの鶏の搬出及び同鶏舎内の鶏糞の搬出が完了したが，同年８月６日には鶏舎内に鶏が搬入され(乙４６の別紙９の３枚目及び別紙１５の③)，その後，同年９月２９日の時点においても，同鶏舎内で鶏が飼養されていることを確認している(乙４６の別紙１５の⑤及び⑥)。そして，同市長は，その後も同鶏舎が閉鎖されていなかったことから，同年１０月１３日，滞納会社に対し，「Ｐ５農場閉鎖遅延について」と題する文書を送付した(乙４６の別紙９の３枚目)。滞納会社は，第４農場は同年５月１０日に閉鎖したが，同年１０月１３日当時，旧水海道市内の滞納会社の第４農場以外の養鶏場である第５農場及び本件不動産４に係る養鶏場で引き続き鶏を飼養していたものである。 (e) ①旧水海道市内の養鶏場において，平成 １３日当時，旧水海道市内の滞納会社の第４農場以外の養鶏場である第５農場及び本件不動産４に係る養鶏場で引き続き鶏を飼養していたものである。 (e) ①旧水海道市内の養鶏場において，平成１７年６月及び７月に鳥インフルエンザが発生していたことに関する当時の新聞記事の内容（乙４０，４２の１・２），②社団法人Ｐ２１が同月１日付けで提供した鳥インフルエンザ問題に関する情報の内容（乙４１），③亡Ｐ１が購入した「Ｐ１６養鶏場」（本件不動産４）の前所有者であるＰ６の代表者は「Ｐ１７」であるところ（乙４３），滞納会社の旧水海道市内の養鶏場については，「Ｐ１７氏を引き続き養鶏場の場長にし」ていたとされていること（Ｐ１４養鶏場再開文書〔乙３３の別紙１２〕２(1)・第３段落），④本件不動産１（第４農場及び第５農場），本件不動産４（第１農場ないし第３農場）の位置関係（乙３７の１～３，３８，３９）からすれば，第５農場が，平成１７年７月１日当時，養鶏場として利用されていたことは明らかである。 (f) さらに，平成１７年７月１日のインターネット記事(乙４４)に照 - 29 -らせば，第５農場は，少なくとも同日より１年前，すなわち，平成１６年７月１日以降も養鶏場として利用されていたものと認められる。 (g) このように，滞納会社は，旧水海道市内の養鶏場について，Ｐ２が閉鎖を確認した第４農場以外の養鶏場も平成１６年９月末までに全て閉鎖するとしていたが(乙３３の３枚目・４(2)エ及び別紙８)，実際は，第４農場のみを閉鎖しただけで，鳥インフルエンザにより強制的に鶏が殺処分されるに至るまで，依然として旧水海道市内において養鶏業を行い，本件不動産４に係る養鶏場(第１農場ないし第３農場)並びに本件不動産１－１～６(第５農場)で養鶏 インフルエンザにより強制的に鶏が殺処分されるに至るまで，依然として旧水海道市内において養鶏業を行い，本件不動産４に係る養鶏場(第１農場ないし第３農場)並びに本件不動産１－１～６(第５農場)で養鶏を行っていたものである。 なお，本件不動産１－１２は，前記(1)ア(ｵ)ａのとおり，第４農場が稼動していた期間，主として第４農場の鶏舎から排出される鶏糞を堆肥化させる場所あるいは鶏糞を投棄する場所として事業の用に供されていた。 ｄ 小括以上のとおり，①本件不動産１－１～６は，遅くとも平成１５年９月１日から滞納会社が解散した平成１６年８月３１日までの期間について，②本件不動産１－７～１３は，遅くとも平成１５年９月１日から平成１６年３月３１日までの期間について，養鶏場又は養鶏場から排出される鶏糞を堆肥化させる場所若しくは鶏糞を投棄する場所として滞納会社の事業の用に供されていたものであり，そのことは，滞納会社とＰ３との間の取引状況からも明らかである(乙３１の３枚目・４(3)エ)。 (ｳ) 本件不動産２が本件告知処分２に係る第二次納税義務の賦課期間において滞納会社の事業の用に供されていたこと - 30 -滞納会社とＰ３との間の取引状況によれば，亡Ｐ１が当該不動産を取得した平成１５年６月１８日から滞納会社が解散した平成１６年８月３１日までの期間について，養鶏場として滞納会社の事業の用に供されていたことが認められる(乙３１の２枚目・４(3)ア。原告らは，本件不動産２を養鶏場として使用していた期間の終期については何ら主張していないものの，その始期は当該不動産を取得した平成１５年６月１８日と主張していることからすれば，本件不動産２が養鶏場として滞納会社の事業の用に供されていた期間につ た期間の終期については何ら主張していないものの，その始期は当該不動産を取得した平成１５年６月１８日と主張していることからすれば，本件不動産２が養鶏場として滞納会社の事業の用に供されていた期間については，争いがないというべきである。）。 そして，本件告知処分２に係る滞納国税(乙１０，別表Ｂ－１）については，亡Ｐ１が本件不動産２を取得した以降において滞納会社の事業の用に供された期間を考慮して，当該期間に相当する税額につき，第二次納税義務者として納付すべき金額としており，本件不動産２からの徴収可能な滞納国税の限度額(別表Ｂ－２)の範囲内の金額であることは明らかである。 (ｴ) 本件不動産３が本件告知処分３に係る第二次納税義務の賦課期間において滞納会社の事業の用に供されていたこと滞納会社とＰ３との間の取引状況からすれば，少なくとも平成１４年１０月１日～平成１６年２月９日の期間について，養鶏場として滞納会社の事業の用に供されていたことが認められる(乙３１の３枚目・４(3)イ。原告らは，本件不動産３を養鶏場として使用していた期間の始期について何ら主張しておらず，一方で，その終期について，平成１６年２月９日まで滞納会社において養鶏場として使用していた旨認めていることからすれば，本件不動産３が養鶏場として滞納会社の事業の用に供されていた期間については，争いがないというべきである。）。 (ｵ) 本件不動産４が本件告知処分４に係る第二次納税義務の賦課期間にお - 31 -いて滞納会社の事業の用に供されていたこと本件不動産４は，亡Ｐ１が平成１５年７月７日にＰ６から売買により取得しているところ，Ｐ２作成のＰ１４養鶏場再開文書（乙３３号証の別紙１２。前記(ｲ)ａ(b)のと に供されていたこと本件不動産４は，亡Ｐ１が平成１５年７月７日にＰ６から売買により取得しているところ，Ｐ２作成のＰ１４養鶏場再開文書（乙３３号証の別紙１２。前記(ｲ)ａ(b)のとおり，同文書にいう「Ｐ１６養鶏場」は本件不動産４を指すものである。）によれば，前記(ｲ)ｂで述べたとおり，その後，滞納会社が引き続き養鶏を行っていたことが認められる。また，滞納会社は，前記(ｲ)ｃで述べたとおり，平成１７年７月１日より後の鳥インフルエンザにより強制的に鶏が殺処分されるに至るまで，依然として養鶏を行っていた。さらに，本件不動産４－４は，前記(1)ア(ｵ)ｂで述べたとおり，遅くとも平成１５年８月～平成１６年８月の間，滞納会社の養鶏場から排出される鶏糞の処理のため，当該鶏糞を堆肥化させる場所並びに鶏の死鶏及び廃棄物を投棄する場所として事業の用に供されていた。したがって，本件不動産４については，平成１５年７月７日から滞納会社が解散した平成１６年８月３１日までの期間について，養鶏場又は養鶏場から排出される鶏糞を堆肥化させる場所若しくは鶏糞，死鶏，廃棄物等を投棄する場所として滞納会社の事業の用に供されていたことは明らかであり，そのことは，滞納会社とＰ３との間の取引状況からも明らかである（乙３１の３枚目・４(3)ウ。なお，原告らは，本件不動産４につき，平成１５年７月７日に亡Ｐ１が売買により取得しており，取得する以前に発生した国税について，Ｐ１が第二次納税義務者となることはない旨主張していることからすれば，その始期は同日であると解され，一方で，その終期については何ら主張していないのであるから，本件不動産４が，養鶏場として滞納会社の事業の用に供されていた期間について，当事者間に争いはないというべきである。）。 そして， の終期については何ら主張していないのであるから，本件不動産４が，養鶏場として滞納会社の事業の用に供されていた期間について，当事者間に争いはないというべきである。）。 そして，本件告知処分４に係る滞納国税(乙１２，別表Ｄ－１)については，亡Ｐ１が本件不動産４を取得した以降において滞納会社の事業の - 32 -用に供された期間を考慮して，当該期間に相当する税額につき，第二次納税義務者として納付すべき金額としており，本件不動産４からの徴収可能な滞納国税の限度額(別表Ｄ－２)の範囲内の金額であることは明らかである。 (ｶ) 小括以上のとおり，本件各不動産は，本件各告知処分(本件告知処分１については，本件裁決による一部取消し後のもの)に係る第二次納税義務の賦課期間において，いずれも養鶏場又は養鶏場から排出される鶏糞を堆肥化させる場所若しくは鶏糞，死鶏，廃棄物等を投棄する場所として，滞納会社の取引全体としての鶏卵等販売事業に供されていることは明らかである 。 イ原告らの主張の要点(ｱ) 本件不動産１については，ハエの発生による隣接するゴルフ場（Ｐ２０ゴルフ場）等とのトラブルにより，平成９年１２月初旬に鶏を全部排除し，同月２６日以降，滞納会社の解散まで養鶏はしていない。 亡Ｐ１は，当時取引をしていた飼料メーカーのＰ２２株式会社（以下「Ｐ２２」という。）から，本件不動産４の養鶏場を買収するよう依頼を受け，①同社が，上記養鶏場の管理，鶏の飼育，鶏卵の販売等を全て引き受けてくれていたこと，②上記養鶏場の鶏糞の処理機能を利用することによって，上記のとおり休止していた本件不動産１における養鶏業を再開することができるのではと考えたことから，本件不動産４を購入した。ところが，その直後 と，②上記養鶏場の鶏糞の処理機能を利用することによって，上記のとおり休止していた本件不動産１における養鶏業を再開することができるのではと考えたことから，本件不動産４を購入した。ところが，その直後である平成１５年１０月にＰ２２が倒産し，また，１億３８００万円もの大金を出して購入した本件不動産４の養鶏場は，設備が欠陥だらけで，その修理費用に更に５２００万円もの大金を要した上，購入に際して言われていたほどの鶏糞の処理能力もなかった。 - 33 -亡Ｐ１は，本件不動産１に少しの鶏を入れてはみたが，本件不動産４の養鶏場の管理等を約束していたＰ２２が倒産し，本件不動産１の養鶏場にまで手が回らず，結局，本件不動産１における養鶏業は閉鎖したままであった。 (ｲ) 亡Ｐ１は，本件不動産２については平成１５年６月１８日に，本件不動産４については平成１５年７月７日に，それぞれ売買により取得しており，それ以前では亡Ｐ１の所有ではない。したがって，亡Ｐ１が取得する以前に発生した国税について，亡Ｐ１が第二次納税義務者となることはない。 (ｳ) 本件不動産３については，平成１６年２月９日まで滞納会社において養鶏場として使用していたことは認める。 (ｴ) 滞納会社において，本件不動産１－１２及び本件不動産４－４を養鶏場として使用したことがないことは，前記(1)イ(ｴ)のとおりである。 第３ 当裁判所の判断 １ 本件各告知処分に係る第二次納税義務の賦課期間において本件各不動産が滞納会社の事業の用に供されていたか否か（争点３）について(1) 徴収法３７条柱書にいう「その供されている事業に係る国税」の意義第二次納税義務の制度は，私法上は第三者に財産が帰属している場合であっても，実質的には納税者にその財産が帰属している場合と同視しても公平 収法３７条柱書にいう「その供されている事業に係る国税」の意義第二次納税義務の制度は，私法上は第三者に財産が帰属している場合であっても，実質的には納税者にその財産が帰属している場合と同視しても公平を失しないようなときにおいて，上記の第三者に対して補充的に納税義務を負担させることにより，徴税手続の合理化を図るためのものであって，本来の納税者の財産につき滞納処分を執行してもなお徴収すべき国税の額に不足すると認められる場合に限り，その者と一定の関係がある者に対し，第２次的にその納税義務を負わせようとする制度である。そして，同法３７条は，同条各号所定の者が，納税者に対し，その事業の遂行上欠くことのできないような重要な財産を提供し，その財産に関して生ずる所得が納税者の所得と - 34 -なっているときには，同条各号所定の者は，その財産の提供によって，実質的には納税者と共同して事業を営んでいるとみることができることから，納税者の経営する事業に係る国税について，その納税者の財産につき滞納処分を執行してもなお徴収すべき国税の額に不足を生じるときに限り，補充的にその財産及び不足額の限度で，同条各号所定の者に納税義務を負わせたものであると解される。このような同条の趣旨に照らせば，納税者が同族会社の場合（同条２号参照）における同条柱書にいう「その供されている事業に係る国税」は，当該同族会社の経営する事業に係る全ての国税のうち当該重要財産が当該同族会社の事業の遂行に供されていた期間に対応するものに限られるものと解するのが相当である。 (2) 本件各不動産及びそこに所在する鶏舎の呼称等ア滞納会社において，①本件不動産４－９～１３に係る養鶏場は「第１農場」と，②本件不動産４－１～３に係る養鶏場は「第２農場」と，③少なくとも本件不動産４－５～８に 及びそこに所在する鶏舎の呼称等ア滞納会社において，①本件不動産４－９～１３に係る養鶏場は「第１農場」と，②本件不動産４－１～３に係る養鶏場は「第２農場」と，③少なくとも本件不動産４－５～８に係る養鶏場は「第３農場」と，④本件不動産１－７～１１及び本件不動産１－１３に係る養鶏場は「第４農場」と，⑤本件不動産１－１～６に係る養鶏場は「第５農場」と，それぞれ呼称されており，これらの養鶏場の総称として「Ｐ８農場」との呼称も用いられていた（前提事実(2)オ）。また，後記エのＰ２における呼称が用いられることもあった（乙４６の別紙８の２枚目）。なお，これらの農場を養鶏の用に用いていた滞納会社は，本件不動産４の前所有者であるＰ６の代表者であるＰ１７を第１農場～第５農場の責任者として，その運営管理を任せていた（乙３３，４１，４２の１・２，４４，４６，弁論の全趣旨）。 イ旧水海道市役所においては，①第３農場の鶏舎を「Ｐ１８養鶏」又は「Ｐ１９」と，②第４農場の鶏舎を「高床式」と，③第５農場の鶏舎を「平飼い」と，それぞれ呼称することがあった(乙４６)。 ウ ①本件各不動産の所在地及び亡Ｐ１がその所有権を取得した時期（前提 - 35 -事実(2)ア，エ及びオ），②平成１５年１１月及び平成１８年３月発行の「Ｐ２３」（乙３８，３９）において，本件不動産４にほぼ対応する場所に「(有)Ｐ６」との記載がされ，本件不動産１中の第４農場に対応する場所に「Ｐ１５養鶏場」との記載がされていることに照らせば，Ｐ２作成のＰ１４養鶏場再開文書（平成１５年８月１１日付け。乙３３の別紙１２）に記載されている亡Ｐ１の発言中において，平成１５年７月に購入したとされている「Ｐ１６養鶏場」が本件不動産４を指し，「Ｐ１５養鶏場は，休止して約５年が経過し，鶏舎の傷みもあり，これ以上放 別紙１２）に記載されている亡Ｐ１の発言中において，平成１５年７月に購入したとされている「Ｐ１６養鶏場」が本件不動産４を指し，「Ｐ１５養鶏場は，休止して約５年が経過し，鶏舎の傷みもあり，これ以上放っておくとボロボロになってしまう。Ｐ１６養鶏場を購入したので，この際Ｐ１５養鶏場を使いたいと考え，若干手直しをした。」との部分における「Ｐ１５養鶏場」が本件不動産１を指すものであると認められる。 エ Ｐ２においては，旧水海道市内に所在する滞納会社の養鶏場を「第１鶏舎」ないし「第５鶏舎」と呼び，これらを全体として１つの養鶏場と見ていた（乙３３）。そして，①本件不動産１及び本件不動産４は，旧水海道市内に所在し，第１農場ないし第５農場の５つの養鶏場として利用されていたこと（前提事実(2)オ），②「第１鶏舎」ないし「第５鶏舎」の位置関係は，「第４鶏舎は川を挟んだゴルフ場のすぐそばにあり，その隣に，第３若しくは第５鶏舎があったが，他の鶏舎は少し離れていた。」とされているところ（乙３３），③第４農場の近隣に第５農場が所在し，第１農場ないし第３農場は第４農場及び第５農場から少し離れているところに所在し，第４農場のそばにはα川が流れており，α川を挟んだ向こう側にＰ２０ゴルフ場が所在していたものであり，このような位置関係に変動が生じたような事情もうかがわれないこと(前提事実(2)オ，乙３７の１～３，３８，３９，原告Ｐ７)，④滞納会社は，旧水海道市内において，第１農場ないし第５農場以外の場所で養鶏場を営んでいたことはないこと（原告Ｐ７）などからすれば，Ｐ２における「第１鶏舎」ないし「第５鶏舎」は， - 36 -第１農場ないし第５農場をそれぞれ指しているものと認められる（別表７の「Ｐ２」欄参照）。 オ ①Ｐ３においては，鳥インフルエンザが発生した場合等に 第１鶏舎」ないし「第５鶏舎」は， - 36 -第１農場ないし第５農場をそれぞれ指しているものと認められる（別表７の「Ｐ２」欄参照）。 オ ①Ｐ３においては，鳥インフルエンザが発生した場合等に納品された鶏卵がどこで生産されたものかを明らかにすることができるようにするために，滞納会社に農場名のリスト（乙３１の別紙２）を作成させるとともに，同社に対し，納品に係る鶏卵を生産（採卵）した養鶏場等を納品書に記入することを求めており，特に平成１６年以降は厳格にこれを履行させていたところ（乙３１，３２），②上記リストの記載内容及びその作成経緯，前記アにおいて述べた滞納会社における養鶏場の呼称，本件各不動産の所在地（乙２の１～５の１７）に照らせば，Ｐ３においては，本件各不動産に係る各養鶏場を，別表７の「Ｐ３」欄中の「産地名」欄にそれぞれ記載されているとおり呼称していたものと認められ，③また，乙３１及び３２によれば，滞納会社とＰ３の取引に係る納品書に記載されている養鶏場名（納品書に括弧書等で付記されている。上記①に照らせば，納品に係る鶏卵が生産された養鶏場を示すものと解される。）と本件各不動産との対応関係は，別表７の「Ｐ３」欄中の「納品書」欄に記載されているとおりであると認められる。 なお，上記③の点に関して，原告Ｐ７は，本人尋問において，上記納品書の「Ｐ５農場（Ｎ）」との記載（別表７の「Ｐ３」欄中の「納品書」欄の「Ｎ」）の意味について，滞納会社における鶏卵の外部調達先である「有限会社Ｐ２４」を示すものであり，Ｐ２５（本件不動産２）を示すものではないとの供述をするが，<ｱ>上記③の認定に沿うＰ３の従業員の供述（乙３１，３２）と食い違うものである上，<ｲ>滞納会社とＰ３の取引に係る納品書には，「Ｐ５農場（Ｎ）」との記載がされているもののほかに との供述をするが，<ｱ>上記③の認定に沿うＰ３の従業員の供述（乙３１，３２）と食い違うものである上，<ｲ>滞納会社とＰ３の取引に係る納品書には，「Ｐ５農場（Ｎ）」との記載がされているもののほかに，「Ｐ２６扱」との記載がされた上で「有限会社Ｐ２４」とのゴム判が押されたものがあること（乙３２の別紙５・１枚目左下参照）及び<ｳ>Ｐ - 37 -３において採卵をした養鶏場等を納品書に記入させることとした目的等（上記①）に照らし，亡Ｐ１が本件不動産２の所有権を取得した後に関しては，上記のような原告Ｐ７の供述は，採用することができない。なお，乙３１及び３４によれば，亡Ｐ１が本件不動産２の所有権を取得する以前における取引に係る納品書の中にも，鶏卵を生産した養鶏場として「Ｎ」と記載されているものがあることが認められるが，亡Ｐ１が本件不動産２の所有権を有していなかったことの一事をもって，滞納会社がそこで鶏卵の生産をしていたことを否定することはできないというべきであるから，この点も，当裁判所の上記認定，判断を左右するものではないものというべきである。 (3) 本件不動産１が本件告知処分１に係る第二次納税義務の賦課期間において滞納会社の事業の用に供されていたか否かについてア本件不動産１－７～１１及び１３（第４農場）並びに本件不動産１－１～６（第５農場）について(ｱ) 前提事実，前記(2)の各事実，後掲の証拠及び弁論の全趣旨によれば，以下の事実が認められる。 ａ 滞納会社においては，ハエの大量発生による近隣住民からの苦情等のため，第４農場及び第５農場における養鶏を停止していたが，平成１５年７月に亡Ｐ１が本件不動産４（第１農場～第３農場）を購入したことをきっかけとして，同年８月，第４農場及び第５農場の使用再開を試み，そこに鶏を搬入した（甲５ 場における養鶏を停止していたが，平成１５年７月に亡Ｐ１が本件不動産４（第１農場～第３農場）を購入したことをきっかけとして，同年８月，第４農場及び第５農場の使用再開を試み，そこに鶏を搬入した（甲５，乙３３，４６，原告Ｐ７）。 ｂ 滞納会社は，①平成１５年１１月下旬及び平成１６年１月初旬の各時点では，第４農場において１２万羽の鶏を，第５農場において３万羽の鶏を，それぞれ飼養しており，②また，同年３月３日の時点では，第４農場において１５万羽の鶏を，第５農場において３万羽の鶏を，それぞれ飼養していた（乙３３，４６）。 - 38 -ｃ ところで，滞納会社は，旧水海道市役所環境経済部長から，平成１５年８月７日付けで，旧水海道市β町内で養鶏を再開するに当たっては，「環境対策を十分に行い，悪臭及びハエが発生しないような飼育管理を行っていただきたい」との行政指導を受けていたが，同年１２月，第４農場の鶏舎の中に溜まった鶏糞のためにハエが大量発生し，近隣住民から苦情が寄せられる事態となった（乙３３，４６）。滞納会社の代表者である亡Ｐ１は，旧水海道市長に対し，平成１６年４月２２日，「水海道の農場については全て閉鎖致します。」と申し出て，①同年４月２２日の時点において８万羽の鶏を飼養していた第４農場の鶏舎については同年５月５日までに，②第５農場の鶏舎については同年６月末までに，③その他の鶏舎（本件不動産４に係る第１農場～第３農場）については同年９月末までに，いずれも「鶏アウト及び鶏糞処理を完了」する旨を約した（乙３３，４６）。 ｄ 滞納会社は，第４農場の鶏舎については，平成１６年５月１０日に鶏の搬出を完了させた（乙３３）。一方，滞納会社は，第５農場の鶏舎については，同年７月５日に一旦は鶏及び鶏糞の搬出を完了させたが，同年８月６日及び同年９月２９ 鶏舎については，平成１６年５月１０日に鶏の搬出を完了させた（乙３３）。一方，滞納会社は，第５農場の鶏舎については，同年７月５日に一旦は鶏及び鶏糞の搬出を完了させたが，同年８月６日及び同年９月２９日の時点では，同鶏舎内における鶏の飼養を継続していたため，旧水海道市長は，滞納会社に対し，同年１０月１３日，第１農場～第３農場及び第５農場の各鶏舎における鶏及び鶏糞の処理計画等につき同月２９日までに回答することを求める旨の「Ｐ５農場閉鎖遅延について」と題する文書(乙４６の別紙９の３枚目)を送付した(乙４６)。 (ｲ) 前記(ｱ)の各事実に，<a>滞納会社とＰ３の間における，納品書に本件不動産１に係る養鶏場（第４農場又は第５農場）において生産されたことを示す記載のある鶏卵の取引状況（乙３１の別表２の「４(2)エの不動産別紙不動産目録２９ないし４１」欄，乙３４の別表１参照），<b - 39 ->旧水海道市内の養鶏場において平成１７年６月及び７月に鳥インフルエンザが発生したことに関する当時の新聞記事等の内容（乙４０，４２の１・２，４４。殊に，乙４４〔同年７月１日付けの記事〕中のＰ１７の発言は，第１農場～第３農場及び第５農場において，平成１６年７月以降も継続的に養鶏業が営まれてきたことを前提としていると理解することができるものである。）なども勘案すると，①本件不動産１－１～６（第５農場）は，遅くとも平成１５年９月１日から滞納会社が解散した平成１６年８月３１日までの期間について，②本件不動産１－７～１１及び１３（第４農場）は，遅くとも平成１５年９月１日から平成１６年３月３１日までの期間について，養鶏場として滞納会社の事業の用に供されていたものと認められる。 証拠（甲５，原告Ｐ７）のうち以上の認定，判断と異なる部分は，客観的な裏付けに欠け １日から平成１６年３月３１日までの期間について，養鶏場として滞納会社の事業の用に供されていたものと認められる。 証拠（甲５，原告Ｐ７）のうち以上の認定，判断と異なる部分は，客観的な裏付けに欠けるものといわざるを得ないことや，上記のような当裁判所の認定，判断に沿う証拠（乙３１，３３，４６）に照らし，採用することができない。 イ本件不動産１－１２について(ｱ) ①本件不動産１－１２（登記記録上の面積１３８８㎡）は，第４農場及び第５農場の東側に位置する近隣地であること（前提事実(2)オ），②上記①のような位置関係や，亡Ｐ１が本件不動産１－１～１１と同時に本件不動産１－１２の所有権を取得していること（前提事実(2)ア①）に照らせば，亡Ｐ１においては，本件不動産１－１２についても，本件不動産１－１～１１（第４農場及び第５農場）と一体的に利用することを念頭に置いて，その所有権を取得したものと見るのが自然であるというべきこと，③Ｐ１３作成のＰ８農場現況書（乙３３の別紙１１）及びＰ２作成のＰ１４養鶏場再開文書（乙３３の別紙１２。いずれも，滞納会社が平成１５年８月に「Ｐ５農場」〔第４農場及び第５農場〕に - 40 -鶏を搬入したことを契機として作成された，同月当時の第４農場及び第５農場の状況等を記載した文書である。）によれば，第４農場及び第５農場の鶏舎内は高さ約５０㎝にわたり鶏糞が堆積しており，滞納会社において，当該鶏舎の「東側のかなりの広さの空き地」（上記①からすれば，本件不動産１－１２及びその隣接地を指すものと認められる。）に鶏糞を持ち出して鋤きこんでいたと認められること，④旧水海道市役所農政課職員作成のＰ５農場卵生産現状書 (乙３３の別紙３の３枚目，乙４６の別紙４の２枚目)，乙３３の別紙５及び別紙１２並びに乙４６の別紙５ 持ち出して鋤きこんでいたと認められること，④旧水海道市役所農政課職員作成のＰ５農場卵生産現状書 (乙３３の別紙３の３枚目，乙４６の別紙４の２枚目)，乙３３の別紙５及び別紙１２並びに乙４６の別紙５によれば，第４農場の鶏舎においては，鶏糞処理施設が十分に稼動していなかった上，そもそも飼養羽数に比して，鶏糞処理能力が不足しており，同年１２月の時点において，鶏舎の中に鶏糞が溜まってハエの発生源となっており，鶏舎の東側では鶏糞が鶏舎外にはみ出している状況になっていたと認められること，⑤乙４６の別紙９の２枚目の地図及び別紙１３の各写真（平成１５年１２月から平成１６年９月にかけて旧水海道市役所農政課職員が撮影したもの。同別紙中にこれらの写真が「第４鶏舎」〔第４農場の鶏舎を意味する。〕の周囲の写真であることを示すものと解される書込みがされていることや，被告指定代理人が平成２３年１０月に撮影した乙４５の別紙４の写真との対比〔乙４５の別紙４の写真⑤及び⑥，乙４６の別紙１３の写真⑧，⑲及び<23>〕に照らすと，第４農場の鶏舎の東側の周囲を撮影したものと認められる。）によれば，平成１６年２月～同年６月の間に，第４農場の鶏舎から重機を用いて搬出した鶏糞を，本件不動産１－１２に存在していた２つのため池に投棄し，そこに薬品をまいたり，石灰をまいて固めたりした上で，土を被せるなどし，同年８月には上記各ため池が完全に埋め立てられたものと認められることからすれば，本件不動産１－１２は，遅くとも平成１５年９月１日から平成１６年３月３１日までの期間について，養鶏 - 41 -場から排出される鶏糞を投棄する場所等として滞納会社の事業の用に供されていたものと認めるのが相当である。 (ｲ) この点，原告らは，本件不動産１－１２は養鶏場として使用されたことはなく，また， -場から排出される鶏糞を投棄する場所等として滞納会社の事業の用に供されていたものと認めるのが相当である。 (ｲ) この点，原告らは，本件不動産１－１２は養鶏場として使用されたことはなく，また，Ｐ１３作成のＰ８農場現況書（乙３３の別紙１１）において，平成１５年８月の状況が正しく報告されているという保証はないなどと主張し，原告Ｐ７もこれに沿う供述をするが，上記(ｱ)に掲げた当裁判所の認定，判断に沿う証拠に照らし，採用することができない（なお，平成１５年８月当時の第４農場及び第５農場の状況等についてのＰ８農場現況書〔乙３３の別紙１１〕の記載は，Ｐ２作成のＰ１４養鶏場再開文書〔乙３３の別紙１２〕等の他の証拠や，その後の本件不動産１－１２の利用状況とも整合するものと認められ，信用するに足るものであるというべきである。）。 ウ小括以上のとおり，①本件不動産１－１～６は，遅くとも平成１５年９月１日から滞納会社が解散した平成１６年８月３１日までの期間について，②本件不動産１－７～１３は，遅くとも平成１５年９月１日から平成１６年３月３１日までの期間について，養鶏場又は養鶏場から排出される鶏糞を堆肥化させる場所若しくは鶏糞を投棄する場所として滞納会社の事業の用に供されていたものと認められる。したがって，本件不動産１は，本件告知処分１に係る第二次納税義務の賦課期間（別表Ａ－２参照）において，滞納会社の事業の用に供されていたものということができる。 (4) 本件不動産２が本件告知処分２に係る第二次納税義務の賦課期間において滞納会社の事業の用に供されていたか否かについて滞納会社とＰ３の間における，納品書に本件不動産２に係る養鶏場（Ｐ２５）において生産されたことを示す記載のある鶏卵の取引状況（乙３１の別表２の「４(2)アの不動産別紙不動産 ていたか否かについて滞納会社とＰ３の間における，納品書に本件不動産２に係る養鶏場（Ｐ２５）において生産されたことを示す記載のある鶏卵の取引状況（乙３１の別表２の「４(2)アの不動産別紙不動産目録１ないし５」欄，乙３４の別表 - 42 -１参照）に照らせば，本件不動産２は，亡Ｐ１がその所有権を取得した平成１５年６月１８日から滞納会社が解散した平成１６年８月３１日までの期間について，養鶏場として滞納会社の事業の用に供されていたことが認められる(乙３１。なお，原告らは，その平成２２年１１月８日付け第１準備書面第２の９冒頭において，被告の答弁書第４の１(2)エ(ｲ)〔本件不動産２が滞納会社の事業の用に供されていた期間に関する被告の主張を含む部分〕の全体につき「否認乃至争う。」との認否をしているものの，本件不動産２につき，亡Ｐ１がこれを取得する以前に発生した国税について同人が第二次納税義務者となることはない旨，滞納会社が本件不動産２を養鶏場として使用していた期間の始期を，被告と同様に亡Ｐ１が当該不動産を取得した平成１５年６月１８日とする趣旨と理解し得る主張をする一方で，その終期については具体的に主張していないこと〔前記第２の５(3)イ(ｲ)〕に照らせば，原告らにおいて，本件不動産２が養鶏場として滞納会社の事業の用に供されていた期間については，積極的に争っていないものといい得るところである。）。 そうすると，本件不動産２は，本件告知処分２に係る第二次納税義務の賦課期間（別表Ｂ－２参照）において，滞納会社の事業の用に供されていたものということができる。 (5) 本件不動産３が本件告知処分３に係る第二次納税義務の賦課期間において滞納会社の事業の用に供されていたか否かについて滞納会社とＰ３の間における，納品書に本件不動産２に係る養鶏 できる。 (5) 本件不動産３が本件告知処分３に係る第二次納税義務の賦課期間において滞納会社の事業の用に供されていたか否かについて滞納会社とＰ３の間における，納品書に本件不動産２に係る養鶏場（Ｐ２６農場）において生産されたことを示す記載のある鶏卵の取引状況（乙３１の別表２の「４(2)イの不動産別紙不動産目録６ないし１１」欄，乙３４の別表１参照）に照らせば，本件不動産３は，少なくとも平成１４年１０月１日～平成１６年２月９日の期間について，養鶏場として滞納会社の事業の用に供されていたことが認められる(乙３１。なお，原告らは，その平成２２年１１月８日付け第１準備書面第２の９冒頭において，被告の答弁書第４ - 43 -の１(2)エ(ｲ)〔本件不動産３が滞納会社の事業の用に供されていた期間に関する被告の主張を含む部分〕の全体につき「否認乃至争う。」との認否をしているものの，滞納会社が本件不動産３を養鶏場として使用していた期間の始期につき何ら主張しないまま，平成１６年２月９日まで滞納会社において養鶏場として使用していたことは認めるとの主張をしていること〔前記第２の５(3)イ(ｳ)〕に照らせば，原告らにおいて，本件不動産３が養鶏場として滞納会社の事業の用に供されていた期間については，実質的には争っていないものといい得るところである。）。 そうすると，本件不動産３は，本件告知処分３に係る第二次納税義務の賦課期間（別表Ｃ－２参照）において，滞納会社の事業の用に供されていたものということができる。 (6) 本件不動産４が本件告知処分４に係る第二次納税義務の賦課期間において滞納会社の事業の用に供されていたか否かについてア本件不動産４－４以外の本件不動産４について本件不動産４は，亡Ｐ１が平成１５年７月７日にＰ６から売買によ 第二次納税義務の賦課期間において滞納会社の事業の用に供されていたか否かについてア本件不動産４－４以外の本件不動産４について本件不動産４は，亡Ｐ１が平成１５年７月７日にＰ６から売買により所有権を取得したものであるところ（前提事実(2)エ），①亡Ｐ１がその所有権を取得した後も，滞納会社が，引き続き当該不動産（第１農場～第３農場）において養鶏をしていたこと（前提事実(2)オ，前記(2)の事実，乙３３，４６），②滞納会社の代表者である亡Ｐ１は，旧水海道市長に対し，平成１６年４月２２日，「水海道の農場については全て閉鎖致します。」と申し出て，<ｱ>第４農場の鶏舎については同年５月５日までに，<ｲ>第５農場の鶏舎については同年６月末までに，<ｳ>その他の鶏舎（本件不動産４に係る第１農場～第３農場）については同年９月末までに，いずれも「鶏アウト及び鶏糞処理を完了」する旨を約したが，同年９月３０日の時点においても，第１農場～第３農場は閉鎖されていなかったこと（前記(3)ア(ｱ)ｃ，乙３３，４６），③滞納会社とＰ３の間における，納品書に - 44 -本件不動産４に係る養鶏場（第１農場～第５農場）において生産されたことを示す記載のある鶏卵の取引状況（乙３１の別表２の「４(2)ウの不動産別紙不動産目録１２ないし２８」欄，乙３４の別表１参照），④旧水海道市内の養鶏場において平成１７年６月及び７月に鳥インフルエンザが発生したことに関する当時の新聞記事等の内容（乙４０，４２の１・２，４４。殊に，乙４４〔同年７月１日付けの記事〕中のＰ１７の発言は，第１農場～第３農場及び第５農場において，平成１６年７月以降も継続的に養鶏業が営まれてきたことを前提としていると理解することができるものである。），⑤原告Ｐ７は，その陳述書（甲８）において，本件不動 １農場～第３農場及び第５農場において，平成１６年７月以降も継続的に養鶏業が営まれてきたことを前提としていると理解することができるものである。），⑤原告Ｐ７は，その陳述書（甲８）において，本件不動産４－１４～１７（甲８添付の図面，乙３７の１・２，３８，３９）が「堆肥置場」として使用されていた旨述べていることに照らすと，本件不動産４－４以外の本件不動産４については，平成１５年７月７日から滞納会社が解散した平成１６年８月３１日までの期間について，養鶏場又は養鶏場から排出される鶏糞を堆肥化させる場所（堆肥置場）として滞納会社の事業の用に供されていたものと認められる（なお，原告らは，その平成２２年１１月８日付け第１準備書面第２の９冒頭において，被告の答弁書第４の１(2)エ(ｲ)〔本件不動産４が滞納会社の事業の用に供されていた期間に関する被告の主張を含む部分〕の全体につき「否認乃至争う。」との認否をしているものの，本件不動産２につき，亡Ｐ１がこれを取得する以前に発生した国税について同人が第二次納税義務者となることはない旨，滞納会社が本件不動産４〔ただし，原告らにおいて滞納会社の事業の用に供されたこと自体を否認している本件不動産４－４を除く。〕を養鶏場として使用していた期間の始期を，被告と同様に亡Ｐ１が当該不動産を取得した平成１５年７月７日とする趣旨と理解し得る主張をする一方で，その終期については具体的に主張していないこと〔前記第２の５(3)イ(ｲ)〕に照らせば，原告らにおいて，本件不動産４－４を除く本件不動産４が養鶏場とし - 45 -て滞納会社の事業の用に供されていた期間については，積極的に争っていないものといい得るところである。）。 イ本件不動産４－４について(ｱ) ①本件不動産４－４は，第３農場の鶏舎の南西側に隣接して 社の事業の用に供されていた期間については，積極的に争っていないものといい得るところである。）。 イ本件不動産４－４について(ｱ) ①本件不動産４－４は，第３農場の鶏舎の南西側に隣接して位置しているところ(前提事実(2)オ，乙３７の１，３８，３９，４５)，②上記①のような位置関係や，亡Ｐ１が本件不動産４の全てにつき同時にその所有権を取得していること（前提事実(2)エ）に照らせば，亡Ｐ１においては，本件不動産４－４を含む本件不動産４を一体的に利用することを念頭に置いて，その所有権を取得したものと見るのが自然であるというべきこと，③旧水海道市役所農政課職員は，平成１５年８月２０日，Ｐ１７から，「Ｐ１８養鶏となり」（Ｐ１８養鶏は第３農場の鶏舎を指す。）の土地において，滞納会社の養鶏場から排出された鶏糞を堆肥化させている旨を聴取していること（前記(2)イ，乙４６），④乙４６の別紙１４の各写真（平成１６年２月から同年９月にかけて旧水海道市役所農政課職員が撮影したもの。同別紙中に，これらの写真が上記②の「Ｐ１８養鶏」〔Ｐ２のいう「第３鶏舎」〕の周囲の写真であることを示すものと解される書込みがされていることや，被告指定代理人が平成２３年１０月に撮影した乙４５の別紙４の写真との対比〔乙４５の別紙４の写真⑬，⑰及び⑱，乙４６の別紙１４の写真⑥，⑦，⑨，⑩，⑱～⑳，<29>及び<32>〕に照らすと，第３農場の周囲を撮影したものと認められ，また，土地と建屋の位置関係によれば，乙４６の別紙１４の写真⑦，⑨，⑩，⑬～⑳，<24>～<26>，<28>～<30>及び<32>は，第３農場の鶏舎と上記①のような位置関係にある本件不動産４－４を撮影したものと認められる。）によれば，<ｱ>平成１６年２月から４月にかけて，第３農場の鶏舎の西側に位置する入口付 0>及び<32>は，第３農場の鶏舎と上記①のような位置関係にある本件不動産４－４を撮影したものと認められる。）によれば，<ｱ>平成１６年２月から４月にかけて，第３農場の鶏舎の西側に位置する入口付近には，大量の鶏の死骸が放置され（乙４５の別紙４の写真⑱，乙４６の別紙１４の写真①～⑥），<ｲ> - 46 -同月１４日以降には，掘削された本件不動産４－４に鶏糞が投棄された上で盛土がされ(乙４６の別紙１４の写真⑦，⑨～⑱)，<ｳ>同年７月２２日には，同不動産に大量の鶏糞ベルトと思われる廃棄物が投棄され(乙４６の別紙１４の写真⑲及び⑳)，<ｴ>同年８月１３日には，同不動産に大量の鶏の死骸が投棄されていた（乙４６の別紙１４の写真<24>～<26>）と認められることに照らせば，本件不動産４－４は，平成１５年８月～平成１６年８月の期間において，滞納会社の養鶏場から排出された鶏糞を堆肥化させる場所並びに鶏の死骸及び廃棄物を投棄する場所として使用されていたものと認められる。 (ｲ) この点，原告らは，本件不動産４－４が養鶏場として使用されたことはないとした上で，Ｐ１７が旧水海道市農政課職員を案内した「たい肥置場」は，本件不動産１の土地の一部又は本件不動産４の他の土地に設けられていたものであって（甲８），乙４６の別紙３の「Ｐ１８養鶏となり」との記載は誤りであり，また，平成１６年８月に，猛暑のため死んだ鳥の搬出が間に合わず，本件不動産４－４にこれを一時期置いたことがあるが，１０㎡にも満たない範囲に短期間置いたものにすぎないなどと主張するが，前記(ｱ)掲記の各証拠に照らし，これらの主張は，いずれも採用することができない。 ウ小括以上のとおり，本件不動産４は，平成１５年７月７日から滞納会社が解散した平成１６年８月３１日までの期間に )掲記の各証拠に照らし，これらの主張は，いずれも採用することができない。 ウ小括以上のとおり，本件不動産４は，平成１５年７月７日から滞納会社が解散した平成１６年８月３１日までの期間について，養鶏場又は養鶏場から排出される鶏糞を堆肥化させる場所若しくは鶏糞，死鶏，廃棄物等を投棄する場所として滞納会社の事業の用に供されていたものと認められる。したがって，本件不動産４は，本件告知処分４に係る第二次納税義務の賦課期間（別表Ｄ－２参照）において，滞納会社の事業の用に供されていたものということができる。 - 47 -(7) 争点３についての結論以上のとおり，本件各不動産は，本件各告知処分(本件告知処分１については，本件裁決による一部取消し後のもの)に係る第二次納税義務の賦課期間において，いずれも養鶏場又は養鶏場から排出される鶏糞を堆肥化させる場所若しくは鶏糞，死鶏，廃棄物等を投棄する場所として，滞納会社の事業に供されていたものと認められる。 ２ 本件各不動産が重要財産に当たるか否か（争点１）について(1) 前記１(1)において述べた徴収法３７条の趣旨に照らせば，同条柱書にいう「納税者の事業の遂行に欠くことができない重要な財産」（重要財産）とは，仮に当該財産がなかったとした場合には，納税者の事業の遂行ができなくなるか又はできないおそれがある状態になると認められる程度に上記事業の遂行に関係を有する財産をいうものと解するのが相当である。 (2)ア前提事実，前記１(2)における認定事実，後掲の各証拠及び弁論の全趣旨によれば，次の事実が認められる。 (ｱ) 滞納会社の売上げの大部分は，Ｐ２に対する液卵及び冷凍卵の販売取引並びにＰ３に対する鶏卵の販売取引によるものであったところ，滞納会社は，本件各不動産等 れば，次の事実が認められる。 (ｱ) 滞納会社の売上げの大部分は，Ｐ２に対する液卵及び冷凍卵の販売取引並びにＰ３に対する鶏卵の販売取引によるものであったところ，滞納会社は，本件各不動産等において営んでいた自社の養鶏場で生産された鶏卵を「原料鶏卵」としてＰ３に対して納入する一方，Ｐ３が鶏卵を加工した液卵を，Ｐ４を介して仕入れ，その液卵をＰ２に対して納品していた（乙３１，３２）。なお，滞納会社からＰ３に対して平成１４年１０月～平成１６年８月に液卵の原料として納入された鶏卵の大部分（納入数量の９６．９５％）は，滞納会社が本件各不動産等において営んでいた養鶏場において生産されたものであった（乙３１，３２，３４）。 (ｲ) Ｐ３と滞納会社の間における液卵の販売取引は，Ｐ２に対して液卵の「納品枠」を有していたが割卵設備を所有していなかった滞納会社が，Ｐ３に対し，滞納会社の生産した鶏卵を割卵してほしいとの申出をした - 48 -ことから始まったものであり，滞納会社においてＰ２に納品する液卵をＰ３から調達するに当たっては，Ｐ３が，その液卵の販売数量に見合った数量の原料鶏卵を滞納会社から仕入れることが取引の条件とされていた（乙３２）。 (ｳ) Ｐ２においては，滞納会社に対し，液卵については毎日発注しており，冷凍卵については液卵を調達することができない場合に発注していたところ，液卵の取引単価は，鶏卵市況（全農の取引相場Ｍ・Ｌ平均）を基に定められていた（乙３３）。なお，滞納会社が前記(ｱ)のとおり仕入れた液卵の販売先はＰ２のみであり，滞納会社のＰ２に対する液卵の販売取引において，Ｐ３が加工した液卵は，Ｐ３からＰ２の工場へ直接納品されていた（乙３２）。 (ｴ) 滞納会社のＰ３に対する原料鶏卵の納入及びＰ４を介したＰ り，滞納会社のＰ２に対する液卵の販売取引において，Ｐ３が加工した液卵は，Ｐ３からＰ２の工場へ直接納品されていた（乙３２）。 (ｴ) 滞納会社のＰ３に対する原料鶏卵の納入及びＰ４を介したＰ３の滞納会社に対する液卵の販売という相互の取引は，①滞納会社とＰ３の間では，実質的には，滞納会社において，Ｐ２に対して液卵を納品するために，Ｐ３に対して原料鶏卵を提供し，液卵の生産を委託したようなものであると理解されていたものであり，②また，前記(ｳ)のとおり滞納会社とＰ２の間における液卵の取引単価が鶏卵市況を基準として決まるものであったことから，Ｐ３からすれば，いわば原料鶏卵の価格に液卵の加工賃を上乗せするだけの取引であり，確実に液卵の加工賃に相当する額の利益を得ることができるものであったことから，Ｐ３において滞納会社からの原料鶏卵の仕入単価は余り重視されておらず，Ｐ３における滞納会社からの原料鶏卵の仕入単価は，他社からのそれと比較して高い部類であった（乙３２）。 (ｵ) 自社生産の原料鶏卵を加工する場合には，いわゆるコストメリットをいかすことができることから，鶏卵の生産原価の観点からは，一般的には，いわゆる外部調達よりも自社生産の方が有利であるとされる（乙３ - 49 -２，３３）。 イ前記アの各事実によれば，①滞納会社における，Ｐ２に対する液卵及び冷凍卵の販売取引，Ｐ３に対する鶏卵の販売取引並びに本件各不動産等における養鶏場の経営は，別個独立の事業ではなく，全体として不可分一体の事業を成すものとみるのが相当であるというべきところ，②本件各不動産等において営まれていた滞納会社の養鶏業は，<ｱ>Ｐ３に対する原料鶏卵の販売単価を他社のそれと比較して高く設定することを可能とさせるものであるとともに，Ｐ２に対する液卵販売の原価面にお 本件各不動産等において営まれていた滞納会社の養鶏業は，<ｱ>Ｐ３に対する原料鶏卵の販売単価を他社のそれと比較して高く設定することを可能とさせるものであるとともに，Ｐ２に対する液卵販売の原価面において，鶏卵市況の影響を避けつつ安価に原料鶏卵を調達することを可能とするものであって，Ｐ３への原料鶏卵の供給及びＰ２への液卵の販売の安定化に大きく貢献するものである上，<ｲ>滞納会社が必要な時期に必要な数量の鶏卵を供給することを担保し，滞納会社の取引先としての信用を高めるという点でも，滞納会社の事業に貢献するものであるということができる。 以上からすれば，本件各不動産は，上記①のような滞納会社の事業の遂行にとって不可欠な財産であって，重要財産に当たるものというべきである。 ウこの点，原告らは，①Ｐ３に対して納入する鶏卵のうち，滞納会社が生産したものの割合は約２０％にすぎず，滞納会社がＰ２に販売した液卵は，滞納会社が生産した鶏卵とは全く関係がない，②滞納会社が営んでいた養鶏場における鶏卵の生産は，鶏卵が不足した場合の調整のためであって，養鶏場がなくても滞納法人の事業の遂行に支障はなかった，③滞納会社の養鶏業は赤字であり，養鶏業を経営することによって得た所得について，本件における滞納会社の滞納国税は発生していないなどとして，本件各不動産は重要財産に当たらない旨主張する。 しかし，上記①及び②の主張は，これまでの当裁判所の認定，判断と異なる事実関係を前提とするものであって，採用することができず，上記③ - 50 -の主張についても，前記イ①のとおり，滞納会社における，Ｐ２に対する液卵及び冷凍卵の販売取引，Ｐ３に対する鶏卵の販売取引並びに本件各不動産等における養鶏業は，全体として不可分一体の事業を成すものとみるのが相当であることに照らし， り，滞納会社における，Ｐ２に対する液卵及び冷凍卵の販売取引，Ｐ３に対する鶏卵の販売取引並びに本件各不動産等における養鶏業は，全体として不可分一体の事業を成すものとみるのが相当であることに照らし，本件各不動産等において営まれていた養鶏業のみの収支がどのようなものであるかは，本件各不動産が重要財産に当たるか否かを左右するものではないというべきであるから，採用することができない。 ３ 本件各不動産に関して生ずる所得が滞納会社の所得となっていたか否か（争点２）について(1) 前記１(1)において述べた徴収法３７条の趣旨に照らせば，同条柱書にいう「財産に関して生ずる所得が納税者の所得となっている場合」とは，重要財産から直接又は間接に生ずる所得が納税者の所得となっている場合及び所得税法その他の法律の規定又はその規定に基づく処分により納税者の所得とされる場合というものと解すべきところ，前記２(2)イのとおり，本件各不動産等における滞納会社による養鶏場の経営が，Ｐ２に対する液卵及び冷凍卵の販売取引並びにＰ３に対する鶏卵の販売取引と全体として不可分一体の事業を成すものであり，Ｐ３への原料鶏卵の供給及びＰ２への液卵の販売の安定化に大きく貢献するとともに，滞納会社の取引先としての信用を高めるという点でも滞納会社の事業に貢献するものであることからすれば，本件各不動産から直接又は間接に生ずる所得が納税者である滞納会社の所得となっていたものと認めるのが相当である。 (2) この点，原告らは，滞納会社の所得のうち約７０％は，他の鶏卵販売業者から購入した鶏卵の販売により得たものであって，本件各不動産を使用して養鶏場を経営することによって得たものではなく，また，滞納会社の養鶏業は，いわゆる赤字であるから，本件における滞納会社の滞納国税は，本件各不動産が 販売により得たものであって，本件各不動産を使用して養鶏場を経営することによって得たものではなく，また，滞納会社の養鶏業は，いわゆる赤字であるから，本件における滞納会社の滞納国税は，本件各不動産が供されている事業（養鶏業）によって発生したものではないなどと - 51 -主張するが，これまで述べた当裁判所の認定，判断と異なる事実関係を前提とし，あるいは，本件各不動産等における滞納会社による養鶏場の経営が，滞納会社のＰ２及びＰ３との取引と全体として不可分一体の事業を成すものであることを念頭に置いていないものであって，採用することができない。 ４ 本件各処分の適法性について(1) 本件各告知処分の適法性について前提事実及び争点１～３に関する当裁判所の認定，判断に照らせば，本件各告知処分は，徴収法３７条所定の要件をいずれも満たすものであり，また，亡Ｐ１に対するこれらの告知も，同法３２条１項前段の規定に従ったものであって（乙９～１２），いずれも適法なものと認められる。 (2) 本件各督促処分の適法性について本件各告知処分がいずれも適法なものであることは前記(1)のとおりであり，また，亡Ｐ１に対する督促の手続も徴収法３２条２項の規定に従ったものであるから（前提事実(4)ウ，乙１３～１６），本件各督促処分は，いずれも適法なものと認められる。 (3) 本件各差押処分の適法性について本件各告知処分及び本件各督促処分がいずれも適法なものであることは前記(1)及び(2)のとおりであり，また，本件各差押処分は，いずれも徴収法４７条１項の規定に従ってされたものであり，本件各差押処分に係る差押財産は，本件各告知処分の納付限度とされる不動産である（前提事実(4)エ）から，本件各差押処分は，いずれも適法なものと認められる。 ５ 結論以 ってされたものであり，本件各差押処分に係る差押財産は，本件各告知処分の納付限度とされる不動産である（前提事実(4)エ）から，本件各差押処分は，いずれも適法なものと認められる。 ５ 結論以上の次第であって，原告らの請求は，いずれも理由がないからこれらを棄却することとして，主文のとおり判決する。 東京地方裁判所民事第３部 - 52 - 裁判長裁判官八木一洋 裁判官田中一彦 裁判官塚原洋一 - 53 -（別紙１）処分目録 １ 東京国税局長が亡Ｐ１に対して平成２０年５月３０日付けでした，納税者株式会社Ｐ５農場（本店所在地・東京都練馬区δ×番１号Ｐ２７ビル。以下「滞納会社」という。）の滞納に係る別表Ａ－１の国税につき納付限度額を別紙２「不動産目録１」記載の各不動産（これらを総称して，以下「本件不動産１」といい，個々の不動産を指して，以下「本件不動産１－１」〔ハイフンの後の数字は，同別紙における順号を指す。〕のようにいう。）とする第二次納税義務の納付告知処分（同日付け東局徴特○－特第○号の納付通知決議書によるもの。以下「本件告知処分１」という。）のうち，次の(1)及び(2)を除く部分(1) 別表Ａ－１の番号１－１，番号２，番号３，番号６及び番号７の国税に関する部分(2) 別表Ａ－１の番号１－３の国税のうち本件不動産１－７～１３を限度とする部分 ２ 東京国税局長が亡Ｐ１に対して平成２０年７月８日付けでした本件告知処分１の第二次納税義務に係る国税の納付の督促処分（同日付け第○号の納付催告決議書によるもの。以下「本件督促処分１」という 部分 ２ 東京国税局長が亡Ｐ１に対して平成２０年７月８日付けでした本件告知処分１の第二次納税義務に係る国税の納付の督促処分（同日付け第○号の納付催告決議書によるもの。以下「本件督促処分１」という。） ３ 東京国税局長が亡Ｐ１に対して平成２０年７月２８日付けでした本件不動産１についての差押処分（以下「本件差押処分１」という。） ４ 東京国税局長が亡Ｐ１に対して平成２０年５月３０日付けでした滞納会社の滞納に係る別表Ｂ－１の国税につき納付限度を別紙３「不動産目録２」記載の各不動産（これらを総称して，以下「本件不動産２」という。）とする第二次納税義務の納付告知処分（同日付け東局徴特○－特第○号の納付告知決議書によるもの。以下「本件告知処分２」という。） ５ 東京国税局長が亡Ｐ１に対して平成２０年７月８日付けでした本件告知処分 - 54 -２の第二次納税義務に係る国税の納付の督促処分（同日付け第○号の納付催告決議書によるもの。以下「本件督促処分２」という。） ６ 東京国税局長が亡Ｐ１に対して平成２０年７月２８日付けでした本件不動産２についての差押処分（以下「本件差押処分２」という。） ７ 東京国税局長が亡Ｐ１に対して平成２０年５月３０日付けでした滞納会社の滞納に係る別表Ｃ－１の国税につき納付限度を別紙４「不動産目録３」記載の各不動産（これらを総称して，以下「本件不動産３」という。）とする第二次納税義務の納付告知処分（同日付け東局徴特○－特第○号の納付告知決議書によるもの。以下「本件告知処分３」という。） ８ 東京国税局長が亡Ｐ１に対して平成２０年７月８日付けでした本件告知処分３の第二次納税義務に係る国税の納付の督促処分（同日付け第○号の納付催告決議書によるもの。以下「本件督促処分３」という。） ９ 東京国税局長が亡Ｐ１に対して平成２ ０年７月８日付けでした本件告知処分３の第二次納税義務に係る国税の納付の督促処分（同日付け第○号の納付催告決議書によるもの。以下「本件督促処分３」という。） ９ 東京国税局長が亡Ｐ１に対して平成２０年７月２８日付けでした本件不動産３についての差押処分（以下「本件差押処分３」という。）東京国税局長が亡Ｐ１に対して平成２０年５月３０日付けでした滞納会社の滞納に係る別表Ｄ－１の国税につき納付限度を別紙５「不動産目録４」記載の各不動産（これらを総称して，以下「本件不動産４」といい，個々の不動産を指して，以下「本件不動産４－１」〔ハイフンの後の数字は，同別紙における順号を指す。〕のようにいう。）とする第二次納税義務の納付告知処分（同日付け東局徴特○－特第○号の納付告知決議書によるもの。以下「本件告知処分４」という。） 11 東京国税局長が亡Ｐ１に対して平成２０年７月８日付けでした本件告知処分４の第二次納税義務に係る国税の納付の督促処分（同日付け第○号の納付催告決議書によるもの。以下「本件督促処分４」という。） 12 東京国税局長が亡Ｐ１に対して平成２０年７月２８日付けでした本件不動産４についての差押処分（以下「本件差押処分４」という。） - 55 -以上
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