主文 １ 原告の被告東京国税局長に対する訴えを却下し、被告国税不服審判所長に対する請求を棄却する。 ２ 原告と被告国との間で、原告の亡Ａの遺産相続に係る相続税の延滞税納付債務が４２万７４００円を超えて存在しないことを確認する。 ３ 原告の延滞税納付債務不存在確認請求のうち、その余の部分を棄却する。 ４ 原告の被告国に対する金員請求を棄却する。 ５ 訴訟費用のうち、原告と被告東京国税局長及び被告国税不服審判所長との間で生じた分は全部原告の負担とし、原告と被告国との間で生じた分は、これを２分し、その１を原告の、その余を被告国の各負担とする。 事実及び理由 第１ 請求 １ 被告東京国税局長が、平成１０年１０月２７日付けでした原告の延滞税のうち３９７万９１００円を超える部分を免除しなかった処分を取り消す。 ２ 被告国税不服審判所長が、平成１２年１０月５日付けでした原告の延滞税に係る課税処分についての審査請求を却下する旨の裁決を取り消す。 ３ 被告国との間で、原告の延滞税納付債務金６７６万４１００円が存在しないことを確認する。 ４ 被告国は、原告に対し、金８０万４６００円及びこれに対する平成１０年１２月２３日から支払済みまで年７・３パーセントの割合による金員を支払え。 第２ 事案の概要本件は、原告が、「亡Ａの遺産相続に伴って発生した相続税につき、違法に高額の延滞税が課せられた。」と主張して、原告のいう「延滞税課税処分」及び同処分を不服として提起した審査請求に対する却下裁決の取消し、延滞税納付債務の不存在確認、並びに過誤納金の還付を求める事案である。 １ 前提事実等以下の事実は、証拠上容易に認めることができる（被告国との間では争いがなく、被告東京国税局長は、明らかに争わない事実でもある。）。 １）原告は、浅草税務署長に対し、昭和６３年 ある。 １ 前提事実等以下の事実は、証拠上容易に認めることができる（被告国との間では争いがなく、被告東京国税局長は、明らかに争わない事実でもある。）。 １）原告は、浅草税務署長に対し、昭和６３年１１月２日付けで亡Ａの遺産相続に伴う相続税申告をし（以下「当初申告」という。甲１）、平成元年２月１２日付けで当初申告について更正の請求をし（以下「本件更正請求」という。）、同年５月２６日付けで本件更正請求を全部認容する更正（以下「本件更正」という。）を受けた（甲１、２、弁論の全趣旨）。 当初申告及び本件更正の内容は、別表１、２各記載のとおりであり、この段階においては、遺産分割協議が成立していなかったため、配偶者に対する税額控除は適用されていなかった。 ２）原告は、本件更正後の相続税を納付しなかったため、平成５年１２月１５日付けで、別紙物件目録記載の土地建物（以下「本件土地建物」という。）の原告の共有持分（持分割合は６分の３）につき、滞納処分としての差押え（以下「本件差押え」という。）を受けた（甲３、４）。 ３）平成９年１０月２２日、亡Ａの遺産についての遺産分割審判が確定した。 ４）原告は、浅草税務署長に対し、平成１０年２月１３日付けで遺産分割審判の確定を理由として相続税に関する更正の請求をし（以下「本件再更正請求」という。）、同年４月２８日付けで本件再更正請求を全部認容する再更正（以下「本件再更正」という。）を受けた（甲５、７）。 本件再更正の内容は、別表３記載のとおりであるところ、原告が取得すべき相続財産の価額が増加した一方で、遺産分割審判（以下「本件遺産分割審判」という。）の確定によって配偶者に対する税額控除が適用された結果、原告が納付すべき相続税額は、本件更正時の４４４４万９７００円から８９２万２５００円に減少した。そして、原告は、同年 件遺産分割審判」という。）の確定によって配偶者に対する税額控除が適用された結果、原告が納付すべき相続税額は、本件更正時の４４４４万９７００円から８９２万２５００円に減少した。そして、原告は、同年３月１０日、相続税の支払として、８９３万０６００円を納付した（甲６）。 ５）被告東京国税局長（以下「被告国税局長」という。）は、平成１０年１０月２７日付けの「延滞税免除通知書」と題する書面をもって、原告の相続税に係る延滞税（以下「本件延滞税」という。）につき、１３３万２６００円を免除した結果、免除後の延滞税額は１０７４万３２００円となった旨を通知（以下「本件延滞税免除通知」という。）した（甲１０）。 なお、本件延滞税免除通知における延滞税額の計算方法は、次のとおりであった。 （１） 免除前の延滞税額・・・１２０７万５８００円ア）昭和６３年１１月２日（法定納期限）から昭和６４年１月２日（法定納期限の翌日から２か月後）までにつき１０万８８２４円８９２万円×７．３（％）×６１（日）÷３６５（日）＝１０８，８２４（円）イ）昭和６４年１月３日から平成１０年３月１０日（相続税本税の納付日）までにつき１１９６万７０７２円８９２万円×１４．６（％）×３３５４（日）÷３６５（日）＝１１，９６７，０７２（円）ウ）以上の合計・・・・・１２０７万５８００円（２） 延滞税の免除額・・・・１３３万２６００円ただし、平成５年１２月１５日から平成７年１２月３１日までは、本件差押えによって滞納された相続税の全額を徴収するために必要な財産につき差押えがされていたものと認め（国税通則法６３条５項）、延滞税額の２分の１の範囲内で免除をしたもの。 （３） 免除後の延滞税額・・・１０７４万３２００円ただし、（１）から（２）を控除した残額。 ６）原告は、平成１０年１１月２５ 国税通則法６３条５項）、延滞税額の２分の１の範囲内で免除をしたもの。 （３） 免除後の延滞税額・・・１０７４万３２００円ただし、（１）から（２）を控除した残額。 ６）原告は、平成１０年１１月２５日、被告国税局長に対し、本件延滞税免除通知を不服として、異議申立てをしたが、平成１２年２月２９日付けで、異議申立ての対象となる行政処分が存在しないとの理由でこれを却下する旨の決定を受け、同年３月２８日、被告国税不服審判所長（以下「被告審判所長」という。）に対し審査請求（以下「本件審査請求」という。）をしたが、同年１０月５日付けで、同様の理由により審査請求を却下する旨の裁決（以下「本件裁決」という。）がされ、同月７日、本件裁決書謄本の送達を受けたため、同月２７日、本訴を提起した（甲１１ないし１４、弁論の全趣旨）。 ７）なお、被告国税局長は、原告が前記３）のとおり相続税の支払いとして納付した８９３万０６００円のうち、相続税本税額（８９２万２５００円）を超過する８１００円を本件延滞税の支払に充当し、また、原告の共同相続人であり、原告の相続税につき連帯納付義務を負うＢに対して支払うべき還付金６４万８２００円及びＣに対して支払うべき還付金４１２万７４００円をいずれも本件延滞税の支払に充当する旨の処理をしている（甲１０、１５、１６）。 ８）原告が、本訴において、被告国税局長による延滞税額の計算に対して不服を述べている点は、次の２点である。 （１） 本件更正の際に、配偶者控除がされていれば、納付すべき相続税額は３８１万９０００円（ただし、相続税額である４４４４万９７００円から配偶者控除の額である４０６３万０７００円を控除した残額。）となるはずであったところ、本件再更正において配偶者控除後の相続税額が８９２万２５００円に増加したのは、本件遺産分割審判によって原 ０円から配偶者控除の額である４０６３万０７００円を控除した残額。）となるはずであったところ、本件再更正において配偶者控除後の相続税額が８９２万２５００円に増加したのは、本件遺産分割審判によって原告が取得すべき相続財産の価額が増額されたためである。したがって、本件遺産分割審判の結果増加した相続税（５１０万３５００円。 以下「相続税増加部分」という。）に対しては、相続税法５１条２項２号ロにより延滞税が発生しないものとして処理されるべきであるのに、この分に対しても延滞税が課されている（以下、これを「延滞税不発生の不服部分」という。）。 （２） 国税通則法６３条５項に基づく延滞税の免除が平成７年１２月３１日までの分についてしかされていないのは違法であり、平成１０年３月１０日までの分を免除の対象とすべきである（以下、これを「延滞税不免除の不服部分」という。）。 ２ 争点と争点に関する当事者双方の主張本件の争点は、①本件延滞税免除通知は、取消訴訟の対象となる行政処分に当たるかどうか、及びこれについて審査請求前置、出訴期間の要件が満たされているといえるかどうか、②上記１、８）の（１）に掲げた原告の主張の適否、③同（２）に掲げた原告の主張の適否、④原告に対して還付されるべき過誤納金が存するかどうかであり、これらの点に関する当事者双方の主張は次のとおりである。 １）争点①について（１） 被告ア）原告が主張する相続税不発生の不服部分、延滞税不免除の不服部分のいずれについても、取消訴訟の対象となるべき行政処分は存在しない。したがって、原告の本訴請求中、本件延滞税免除通知の取消しを求める訴えは不適法なものとして却下されるべきであり、また、本件裁決の取消しを求める部分は、理由がないものとして棄却されるべきである。その理由は、次のとおりである。 まず、延滞税 免除通知の取消しを求める訴えは不適法なものとして却下されるべきであり、また、本件裁決の取消しを求める部分は、理由がないものとして棄却されるべきである。その理由は、次のとおりである。 まず、延滞税は、法律上当然に発生するものであって、賦課決定処分等の行政処分がされて始めて発生するものではない。したがって、延滞税不発生の不服部分に係る延滞税納付義務は、法律上当然に発生しているか発生していないかのいずれかであって、本件延滞税免除通知によって、その義務の有無が左右されるものではなく、同通知は、延滞税納付義務が法律上当然に発生していることを告知したのにすぎないのである。そうすると、本件延滞税免除通知の取消しを求める訴えのうち、延滞税不発生の不服部分に対応する部分には、何ら取消しの対象となる行政処分は存在していないものというべきであるから、不適法である。 また、国税通則法６３条５項に基づく延滞税の免除は行政処分であるが、これは、あくまでも延滞税の一部を免除するという行政処分であって、免除しなかった部分につき延滞税不免除処分という行政処分が存在するものではない。したがって、本件延滞税免除通知の取消しを求める訴えのうち、延滞税不免除の不服に対応する部分は、不免除処分という行政処分が存在するという誤った前提に基づくものであり、やはり不適法というべきである。 イ）また、延滞税不発生の不服部分と延滞税不免除の不服部分とは、別個の法律関係に基づく別個の事柄なのであるから、仮にこれらに対応する行政処分が存在するとしても、それは別個の行政処分であり、それぞれについて審査請求前置、出訴期間遵守の要件を満たす必要がある。 しかしながら、原告は、本件審査請求においては、延滞税不免除の不服部分に関する具体的主張はしておらず、また、本訴提起時においてもこの点を明確に主張 請求前置、出訴期間遵守の要件を満たす必要がある。 しかしながら、原告は、本件審査請求においては、延滞税不免除の不服部分に関する具体的主張はしておらず、また、本訴提起時においてもこの点を明確に主張せず、むしろ、「延滞税に係る課税処分」の取消しを求めるとして、延滞税不発生の不服部分のみを訴えの対象とすることを明言し、本訴第７回口頭弁論期日（平成１４年３月５日）の裁判所の釈明を受けた第７準備書面（同年３月２０日付け、同年４月１６日の本訴第８回口頭弁論期日において陳述）において初めて、延滞税不免除の不服部分についても処分の取消しを求める旨を明らかにしたものであり、これは訴えの変更（拡張）に当たるものである。 そうすると、少なくとも延滞税不免除の不服部分に関する訴えは、審査請求前置の要件を満たしておらず、仮に審査請求前置の要件を満たしていたとしても、出訴期間を遵守していないことは明らかであるから、いずれにせよ不適法というべきである。 ウ）被告審判所長は、ア）と同様の理由から、本件審査請求を不適法と認め、これを却下する旨の本件裁決をしたものであり（なお、延滞税不免除の不服部分については、もともと審査請求の対象となっていたとは認められないことは、イ）で指摘したとおりである。）、本件裁決は適法である。 （２） 原告ア）原告は、平成１０年２月１３日、同年５月２１日の２度にわたって、浅草税務署長に対し、延滞税不発生の不服部分のとおりの内容を記載した「事情説明書」（甲８、９）を提出し、相続税額増加部分に対しては、延滞税が課されるべきではない旨を主張していたにもかかわらず、被告国税局長はこの主張を無視した本件延滞税免除通知を発し、この部分に対しても延滞税を課したものである。延滞税は、法律上当然に発生するものであり、賦課決定処分等の行政処分は不要であるとし かかわらず、被告国税局長はこの主張を無視した本件延滞税免除通知を発し、この部分に対しても延滞税を課したものである。延滞税は、法律上当然に発生するものであり、賦課決定処分等の行政処分は不要であるとしても、本件のように、原告の主張を無視して、延滞税が発生したとの取扱いがされている場合には、ここに被告国税局長の判断が介在しているのであるから、この判断を行政処分に準ずるものとして、取消訴訟の対象とすることが許されるものと解すべきである。 また、延滞税不免除の不服部分に関しては、被告国税局長は、平成７年１２月３１日までの分の延滞税を２分の１の範囲内で免除するとともに、その余の分については免除しないという一部免除一部不免除の行政処分をしたものと解すべきであるから、一部不免除の部分の取消しを求めることが許されるものというべきである。 イ）原告は、本件審査請求及び本訴提起当初から延滞税不発生の不服部分及び延滞税不免除の不服部分の両者を不服として審査請求をし、訴えを提起しているのであるから、審査請求前置、出訴期間遵守の要件に欠けるところはない。 ウ）以上によれば、本件延滞税免除通知は行政処分に当たり、本件審査請求は適法というべきであるにもかかわらず、被告審判所長は、これを不適法却下する旨の本件裁決をしたのであるから、本件裁決は違法であり、取り消されるべきである。 ２）争点②について（１） 原告本件更正と本件再更正とを比較すると、本件遺産分割審判の結果、原告が取得すべき遺産の価額が増額される一方で、配偶者控除の規定（相続税法１９条の２）が適用された結果、全体としてみれば、税額が減額されることとなった。 しかしながら、本件更正時点において配偶者控除の規定が適用されなかったのは、当事者間において遺産分割協議が成立していなかったからにすぎず、本件は、本来的 してみれば、税額が減額されることとなった。 しかしながら、本件更正時点において配偶者控除の規定が適用されなかったのは、当事者間において遺産分割協議が成立していなかったからにすぎず、本件は、本来的には配偶者控除の規定が適用されて当然の事案なのであるから、本件再更正は、実質的には、本件遺産分割審判の結果、原告が取得すべき遺産の価額が増額されたことを理由とし、その増額部分について相続税額を増額させる増額再更正とみるべきものである。そうだとすると、相続税法５１条２項２号ロにより、増額された相続税額（相続税増加部分）に対しては、相続税は発生しないものと考えるべきである。 また、上記の点に照らしてみれば、本件再更正は、配偶者控除の適用によって相続税額を減額させる減額再更正部分と、取得すべき遺産の価額が増額されたことを理由として相続税額を増加させる増額再更正部分とに分けることができ、この増額再更正部分については、相続税法５１条２項２号ロが適用され、延滞税が発生しないものというべきである。 （２） 被告配偶者控除の規定は、本件遺産分割審判が確定したことによって初めて適用が可能となったものであり、本件更正時点においてはその適用の余地がなかったものであるから、あたかも本件更正時点においてその適用が認められるかのような前提に立ち、本件再更正を実質的には増額再更正であるとするのは誤りである。 また、本件再更正は、相続税額を減額させる減額再更正であり、原告のいう「増額再更正部分」や「減額再更正部分」は、結論に至るまでの計算過程の問題にすぎず、それ自体が独立した更正になるものではない。そして、減額再更正は、専ら税額を減額させるものにすぎず、更正によって納付すべき税額は存在しない以上（国税通則法２９条２項によって、減額更正は、これにより減少した税額に係る部分 正になるものではない。そして、減額再更正は、専ら税額を減額させるものにすぎず、更正によって納付すべき税額は存在しない以上（国税通則法２９条２項によって、減額更正は、これにより減少した税額に係る部分以外の部分の国税についての納税義務に影響を及ぼさないこととされているのであるから、減額後の納税額が、減額更正によって「納付すべき税額」となるものではないことは明らかである。）、相続税法５１条２項２号ロが適用される余地はないものである。 以上の次第で、この点に関する原告の主張はすべて失当というべきである。 ３）争点③について（１） 原告本件差押えの対象となった本件土地建物の当初申告時における評価額（ただし、原告の持分である２分の１に対応する評価額。以下同じ。）は、当初申告時において合計１０３２万０７９２円であったところ、本件土地建物は、被告国税局長が延滞税の免除を認めなかった期間についても、平成８年当時は１６１４万６９１９円平成９年当時は１２５４万６０９９円平成１０年当時は１０７４万５６８９円の価値を有するものであった（甲１７－１９）。 これに対し、相続税の本税の額は、８９２万２５００円であり、延滞税の対象となるべき相続税額は３８１万９０００円にすぎないのであるから、これを前提とした計算をすると、本件土地建物の差押えによって、平成元年から平成１０年まで一貫して「滞納に係る国税の徴収に必要な財産につき差押え」がされていたものということができるから、国税通則法６３条５項により、上記の全期間にわたって延滞税の免除がされるべきであったのに、平成８年以降の分につき延滞税の免除がされなかったのは違法である。 （２） 被告平成８年以降の分については、国税通則法６３条５項に基づく延滞税の免除処分がされておらず、また、延滞税不免除の不服部分に関する 降の分につき延滞税の免除がされなかったのは違法である。 （２） 被告平成８年以降の分については、国税通則法６３条５項に基づく延滞税の免除処分がされておらず、また、延滞税不免除の不服部分に関する原告の訴えが不適法であることは、既に主張したとおりであるから、原告が延滞税の不免除を争う余地はなく、原告の主張は主張自体失当である。したがって、争点③に関する原告の主張について具体的な認否反論をする必要はない。 ４）争点④について（１） 原告ア）２、２）、３）の主張を前提とすると、原告が納付すべき相続税の本税の額は８９２万２５００円であり、延滞税の額は、次のとおり合計３９７万９１００円であって、その合計額は１２９０万１６００円となる。 昭和６３年１１月３日から昭和６４年１月２日まで３８１（万円）×６１（日）×７・３（％）÷３６５（日）＝４６、４８２（円）昭和６４年１月３日から平成５年１２月１４日まで３８１（万円）×１８０７（日）×１４・６（％）÷３６５（日）＝２、７５３、８６８（円）平成５年１２月１５日から平成１０年３月１０日まで３８１（万円）×１５４７（日）×７・３（％）÷３６５（日）＝１、１７８、８１４（円）以上の合計は、３９７万９１６４円イ）これに対し、原告が納税した相続税本税及び延滞税額（還付金が充当された分も含む。）は、次のとおり、合計１３７０万６２００円となる。 原告の納付額・・・・・・・・・・８９３万０６００円Ｂへの還付金の充当額・・・・６４万８２００円Ｃへの還付金の充当額・・・４１２万７４００円ウ）したがって、被告国が主張する延滞税額である１０７４万３２００円と上記ア）に記載した正しい延滞税額である３９７万９１００円との差額である６７６万４１００円については延滞税の納付債務が存在しないものであり、また、上記イ）記載の 延滞税額である１０７４万３２００円と上記ア）に記載した正しい延滞税額である３９７万９１００円との差額である６７６万４１００円については延滞税の納付債務が存在しないものであり、また、上記イ）記載の納付済税額１３７０万６２００円は、上記ア）記載の相続税本税額と延滞税額の合計１２９０万１６００円を８０万４６００円上回っており、同額の過誤納金が生じていることになるので、被告国は、原告に対し、上記部分について延滞税の納付債務が存在しないことを確認するとともに、過誤納金を返還すべき義務を負うことになる。 （２） 被告原告の主張は争う。 ２、２）、３）に関する原告の主張が理由のないものであることは既に主張したとおりであり、原告による延滞税額の計算は、誤った前提に基づくものであって失当であることは明らかである。 第３ 争点に対する判断 １ 争点①について１）延滞税不発生の不服部分について原告は、「延滞税不発生の不服部分に関しても、被告国税局長による延滞税賦課決定処分に準ずる行政処分がされたものと解すべきである。」という趣旨の主張をする。しかしながら、延滞税は、一定の事由が存在する場合には当然に発生することが予定されており（国税通則法６０条等）、その発生について賦課決定処分等の行政処分を要するものではないことは被告が主張するとおりであり、このことは、延滞税不発生の不服部分についても何ら異なるものではない。 原告は、「事情説明書（甲８、９）による原告の主張を無視して延滞税発生の処理がされており、ここには被告国税局長の判断が介在するのであるから、この判断を行政処分に準ずるものとみるべきである。」という趣旨の主張をするが、行政庁の判断があれば行政処分が存在するとの主張に根拠がないことは明らかであり（どのような行政上の行為でも、その前提として行政庁の を行政処分に準ずるものとみるべきである。」という趣旨の主張をするが、行政庁の判断があれば行政処分が存在するとの主張に根拠がないことは明らかであり（どのような行政上の行為でも、その前提として行政庁の何らかの判断が存在することは当然である。したがって、行政庁の判断行為があるから行政処分に当たるということはできず、それが行政処分に当たるかどうかは、その判断に基づく行為に特別な法的効果が与えられているかどうかという観点から検討されるべきものである。 また、延滞税が当然発生の税である以上、原告に延滞税を発生させないための申請権が認められるものではないことも明らかなのであるから、原告の申請に対する拒否処分があったと理解して、行政処分性を肯定することもできない。）、上記主張は到底採用できるものではない。そして、行政処分の存在が認められないとしても、原告としては、延滞税納付債務の不存在確認を求めることによって、延滞税が発生しているかどうかを争うことができ、現に本件においても、この訴えを提起しているのであるから、何ら不都合は生じないものというべきである。したがって、この点に関する原告の主張は失当であり、採用することはできない。 ２）延滞税不免除の不服部分について国税通則法６３条５項は、国税局長等は、滞納に係る国税の全額を徴収するために必要な財産につき差押えをした場合等においては、その差押え等に係る国税の計算の基礎とする延滞税につき、その差押え等がされている期間のうち、当該国税の納期限の翌日から２月を経過する日後の期間に対応する部分の金額の２分の１に相当する金額を限度として、免除することができる旨を定めている。そして、この規定は、延滞税の免除をする場合に、免除処分という行政処分をすることを定めているのみであって、免除をしない場合に何らかの処分をすべき旨は を限度として、免除することができる旨を定めている。そして、この規定は、延滞税の免除をする場合に、免除処分という行政処分をすることを定めているのみであって、免除をしない場合に何らかの処分をすべき旨は何ら定めていないのであるから、免除をしない場合に不免除処分という行政処分をすることは予定していないものと解さざるを得ない。このことは、一部免除処分の場合であっても同様であり、延滞税の一部免除処分とは、一部免除処分と一部不免除処分を含むとする原告の主張は失当といわざるを得ない。そうすると、本件延滞税免除通知において延滞税免除の対象とはされていなかった期間について、延滞税不免除処分という行政処分がされたと理解することはできないのであるから、延滞税不発生の不服部分と同様に、取消しの対象となる行政処分は存在しないものというべきである。 このように解すると、国税局長等が延滞税の免除の要否に関する判断を誤り、本来延滞税を免除すべきであるにもかかわらず、免除処分をしなかった場合であっても、納税者としては不免除処分の取消訴訟を提起することはできず、また、延滞税の免除がされていない以上、延滞税納付債務不存在確認訴訟等によってこれを争うこともできないということとなり、不当な結果をもたらすとの疑問が生じないではない。しかしながら、このことは、国税通則法６３条５項の解釈上やむを得ない結果であるといわざるを得ないし、また、この場合であっても、納税者としては、延滞税の免除がされないことが違法であり、その結果損害を受けたとすれば、国家賠償を請求することによってその救済を求めることは可能であると解すべきであるから、これによって最低限の救済措置は確保されているものというべきである。 したがって、この点に関する原告の主張は、審査請求前置主義違反や出訴期間徒過についての被告の主 は可能であると解すべきであるから、これによって最低限の救済措置は確保されているものというべきである。 したがって、この点に関する原告の主張は、審査請求前置主義違反や出訴期間徒過についての被告の主張について判断するまでもなく失当であるといわざるを得ない。 ３）以上によれば、本件延滞税免除通知の取消しを求める訴えは、対象となる行政処分が存在せず、不適法として却下するほかはない。また、同様の理由に基づく本件裁決は適法というべきであるから、その取消しを求める請求は、理由がないものとして棄却すべきものである。 ２ 争点②について前示のとおり、本件においては、①本件遺産分割審判の結果、原告が取得すべき遺産の価額が増額する一方で、②本件遺産分割審判の確定により、配偶者控除の規定の適用が可能になったため（相続税法１９条の２第２項ただし書）、納税すべき税額が減額されることとなったものである。 ところで、①の事由は、相続税法３１条１項（及び同法３２条１号）によって修正申告をすべき事由に当たり、②の事由は、同法３２条６号によって更正の請求をすべき事由に当たるものであるところ、同法３１条、３２条は、いずれも、同法３２条各号（同法３１条の場合には同３２条１号から４号まで）に規定する事由が生じたため、既に確定した相続税額に不足を生じた場合又は税額が過大となったときには、修正申告又は更正の請求をすべき旨を定めている。そして、これらの規定の仕方からすると、同法３１条、３２条の規定は、所定の事由が生じて相続税額に変動が生じた場合には、その事由ごとに修正申告又は更正の請求をすべきことを定めているものと解するのが相当であるから、納税者が規定の趣旨を忠実に守ってその事由ごとに修正申告と更正の請求の双方の手続を行った場合はもとより、両者の事由をまとめて更正の請求を行った すべきことを定めているものと解するのが相当であるから、納税者が規定の趣旨を忠実に守ってその事由ごとに修正申告と更正の請求の双方の手続を行った場合はもとより、両者の事由をまとめて更正の請求を行った場合においても、延滞税については、その事由ごとに修正申告と更正の請求の双方がされたことを前提とした処理がされるべきものである。したがって、本件における延滞税の計算についていえば、①の事由を理由とする修正申告と、②の事由を理由とする更正の請求があったことを前提とした処理をするのが本来の姿であり、このことは、原告が相続税の更正の請求書（甲５）という書面のみを提出した場合であっても異なるものではないというべきである。 そうだとすると、①の事由を理由とする修正申告によって増額された税額に対しては、相続税法５１条２項１号ロにより、当該申告書の提出があった日までの期間は延滞税が課されないものと解すべきこととなるから（原告の主張には、このような主張も含まれているものと解することができる。）、その意味において、原告の主張は理由があるものというべきである。 なお、このような見解に対しては、「仮に、上記のような理解をするとしても、修正申告と更正の請求とが同時にされた場合、修正申告は直ちに確定するからそこで相続税額増額の効果が発生し、その後、更正の請求に基づく本件再更正（減額更正）によって相続税額が減額され、その結果、最終的な税額は、本件更正当時の税額を下回ることとなるのであるから、これらを全体として見れば、税額が減額されているだけであって、増額部分に対する延滞税の不発生という効果が発生する余地はない。」との反論があり得るかもしれない。この反論を本件に即した数値で説明すると、当初の申告によって確定していた税額が４４４４万９７００円であったところ、修正申告と更正の という効果が発生する余地はない。」との反論があり得るかもしれない。この反論を本件に即した数値で説明すると、当初の申告によって確定していた税額が４４４４万９７００円であったところ、修正申告と更正の請求が同時にされ、まず修正申告によって税額が５１０万３５００円増加して４９５５万３２００円となり、その後更正により税額が４０６３万０７００円減少して８９２万２５００円となったのであって、全体としてみれば税額が減額されているだけであるということになる。しかしながら、修正申告によって税額が増額した時点においては、その時点における相続税本税の総額４９５５万３２００円のうち、当初から存在した４４４４万９７００円については、従来どおり、その法定納期限以降の延滞税が発生しているのに対し、増額された５１０万３５００円については、修正申告書提出日の翌日以降延滞税が発生するにすぎないのである。すなわち、その後の更正によって、全体としての相続税本税が減少するとしても、その時点における相続税本税には延滞税の発生時期を異にする２つの部分があるといわざるを得ないのであって、更正の結果減額された相続税本税について、上記のいずれの部分がどのように残存していると考えるかによって、相続税法５１条２項１号ロの適用の結果も大きく異なることとなるのである。そして、このように相続税本税の中に延滞税の発生時期を異にする２つの部分がある場合において、更正によって税額が減額されるときにいずれの部分から減額すべきかについては法律上の定めがないのであるから、相続税法全体の趣旨からその結果を導くほかないところ、本件のように減額更正の事由が修正申告の事由の存在を前提としたものではなく、仮に修正申告事由がない場合においても、当初の申告税額を同じように減額するものであるときには、更正によって減額される ところ、本件のように減額更正の事由が修正申告の事由の存在を前提としたものではなく、仮に修正申告事由がない場合においても、当初の申告税額を同じように減額するものであるときには、更正によって減額されるのは、その時点で存在する相続税本税のうち、修正申告事由の存在にかかわりなく存在する当初申告の部分であると考えるのが相当である。このように考えると、更正の後には、修正申告によって新たに発生した部分５１０万３５００円については、更正によって影響を受けず、相続税法５１条２項１号ロにより、当該申告書（本件の場合は、これと同視すべき更正請求書）提出の日の翌日以降延滞税が発生することとなり、その余の部分についてのみ、相続税の法定納期限以降の延滞税が発生していることとなるのであって、被告の主張は採用できない。 ３ 争点③について既に説示したとおり、延滞税は、賦課決定処分を待つまでもなく当然に発生するものなのであるから、原告が不服としている平成８年から平成１０年までについても、年１４・６パーセントの割合による延滞税が発生していることは明らかである。 これに対し、原告は、この期間については、国税通則法６３条５項によって延滞税の半額が免除されるべきであると主張するが、本件においては、その旨の免除決定はされておらず、また、原告において免除決定がされていないことを争うこともできないことは１、２）において説示したとおりである。 そうすると、この点に関する原告の主張は失当というほかはない。 ４ 争点④について以上によると、原告の主張のうち、延滞税不発生の不服部分（争点③）は理由があるが、延滞税不免除の不服部分（争点④）は理由がないこととなるので、これを前提として、原告が支払うべき延滞税の額を計算すると、次のとおり、その額は、５２１万１１００円となる。 昭和６３年 は理由があるが、延滞税不免除の不服部分（争点④）は理由がないこととなるので、これを前提として、原告が支払うべき延滞税の額を計算すると、次のとおり、その額は、５２１万１１００円となる。 昭和６３年１１月３日から昭和６４年１月２日まで３８１（万円）×６１（日）×７・３（％）÷３６５（日）＝４６、４８２（円）昭和６４年１月３日から平成１０年２月１２日（更正の請求書により修正申告をした日）まで３８１（万円）×３３２８（日）×１４・６（％）÷３６５（日）＝５、０７１、８７２（円）平成１０年２月１３日から同年３月１０日まで８９２（万円）×２６（日）×１４・６（％）÷３６５（日）＝９２、７６８（円）以上の合計・・・・・５２１万１１２２円他方、上記延滞税の支払として評価されるべき金額は、原告が相続税本税の額よりも多く支払った８１００円、Ｂへの還付金を延滞税の支払に充当した６４万８２００円、Ｃへの還付金を延滞税の支払に充当した４１２万７４００円の合計４７８万３７００円となるから、結局、現段階においては、上記延滞税額から支払済みの額を控除した残額である４２万７４００円の延滞税が残存していることとなる。 したがって、原告の延滞税納付債務不存在確認請求は、延滞税納付債務が４２万７４００円を超えて存在しないことの確認を求める限度では理由があるから認容すべきであるが、これを超える部分は理由がないものとして棄却すべきものである（なお、原告は、原告が発生せず、あるいは免除されるべきであると主張する延滞税の合計額金６７６万４１００円について延滞税納付債務の不存在確認を求めている。しかしながら、延滞税納付債務の存否やその額を確定させるためには、同債務の一部の存否確認ではなく、口頭弁論終結時における同債務の存否やその額を確認するのが相当というべきであるところ、 を求めている。しかしながら、延滞税納付債務の存否やその額を確定させるためには、同債務の一部の存否確認ではなく、口頭弁論終結時における同債務の存否やその額を確認するのが相当というべきであるところ、原告の請求には、この趣旨も含まれているものと解されるので、主文においては、延滞税納付債務が４２万７４００円を超えて存在しないことの確認をすることとする。）。また、原告の過誤納金返還請求は、上記のとおり過誤納金は存在しないものというべきである以上、棄却するほかはないものである。 第４ 結論以上の次第で、原告の本件延滞税免除通知取消請求に係る訴えを却下し、裁決取消請求を棄却し、延滞税納付債務不存在確認請求を主文２項記載の限度で認容し、その余を棄却し、過誤納金返還請求を棄却することとし、訴訟費用の負担につき、行政事件訴訟法７条、民事訴訟法６１条、６４条、６５条を適用して、主文のとおり判決する。 東京地方裁判所民事第３部裁判長裁判官藤山雅行裁判官鶴岡稔彦裁判官加藤晴子
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