令和元年５月１７日判決言渡平成２９年（行ウ）第７９号債務不存在確認等請求事件（第１事件）平成２９年（行ウ）第１９６号充当処分取消請求事件（第２事件）主文 １ 原告らの請求をいずれも棄却する。 ２ 訴訟費用は原告らの負担とする。 事実及び理由 第１ 請求 １ 第１事件⑴ 被告は，原告Ａに対し，１０万１７３１円並びに別紙２の各「金額」欄記 載の金員に対する各「還付加算金の割合（年）」欄記載の期間及び割合による金員を支払え。 ⑵ 被告は，原告Ｂに対し，３１５４万５５００円及びうち３１５１万２０８１円に対する平成３０年２月１日から，うち３万３４１９円に対する同月７日から，各支払済みまで年１．６％の割合による金員を支払え。 ２ 第２事件大阪国税局長が平成２８年４月２５日付けで原告Ａに対してした還付金１万３３６４円を連帯納付義務に係る相続税に充当する旨の処分を取り消す。 第２ 事案の概要亡Ｃの相続人（子）である原告Ｂ（昭和７年▲月▲日生）及び原告Ａ（昭和 １０年▲月▲日生）は，同じく相続人（子）である亡Ｄ（原告らの弟・昭和２１年▲月▲日生。）との間で，亡Ｃについて開始した相続（以下「本件相続」という。）について，亡Ｄが，遺産である不動産全てを相続し，その代償として原告らに対して各５０００万円の支払義務（以下，「本件各代償債務」といい，同義務に関し原告らが亡Ｄに対して有する各５０００万円の支払請求権を「本件 各代償債権」という。）を負う旨の遺産分割協議（以下「平成６年遺産分割協議」 という。）をした上，各１８１５万４５００円の相続税額に係る相続税を納付したが，大阪国税局長から，本件相続に係る亡Ｄの相続税（以下「本件亡Ｄ相続税」という。）につき原告ら ６年遺産分割協議」 という。）をした上，各１８１５万４５００円の相続税額に係る相続税を納付したが，大阪国税局長から，本件相続に係る亡Ｄの相続税（以下「本件亡Ｄ相続税」という。）につき原告らが本件相続により利益を受けた限度で連帯納付義務を負うとして，その履行を求められた（以下，本件亡Ｄ相続税につき平成２４年法律第１６号附則５７条２項において準用する相続税法３４条１項に基づき 原告らが連帯納付すべき義務を「本件連帯納付義務」という。）。そこで，原告らは，再度，亡Ｄとの間で，本件相続について，亡Ｄが遺産を全て相続し，原告らは何も相続しない旨の遺産分割協議（以下「平成２２年遺産分割協議」という。）をしたものの，原告Ａは，大阪国税局長から，平成２１年分～平成２７年分の所得税又は復興特別所得税に係る還付金合計１０万１７３１円（以下「本 件各還付金」という。）につき本件連帯納付義務に係る相続税に充当する旨の各処分（以下「本件各充当処分」という。）を受け，原告Ｂは，本件連帯納付義務を理由とする普通預金払戻請求権の差押えを受け，合計３１５４万５５００円を徴収されるなどした（以下「本件徴収等」という。）。 本件は，原告らが，本件連帯納付義務を負わず，また，これを負わせること は憲法２９条に反するなどと主張して，①原告Ａが，被告に対し，本件各充当処分が違法であるとして，(ｱ)国税通則法（以下「通則法」という。）５６条１項に基づく本件各充当処分に係る１０万１７３１円の還付金並びにこれに対する本件各還付金の還付を受けるための各申告書を提出した日の各翌日から支払済みまで通則法５８条１項，租税特別措置法９５条及び同法９３条２項所定の 割合による還付加算金の支払を求めるとともに（第１事件），(ｲ)本件各充当処分のうち平成２７年分に係る の各翌日から支払済みまで通則法５８条１項，租税特別措置法９５条及び同法９３条２項所定の 割合による還付加算金の支払を求めるとともに（第１事件），(ｲ)本件各充当処分のうち平成２７年分に係る充当処分の取消しを求め（第２事件），②原告Ｂが，被告に対し，本件徴収等のうち，徴収（３１５１万２０８１円）は違法であり，納付（３万３４１９円）は法律上の原因を欠くとして，通則法５６条１項に基づく本件徴収等に係る３１５４万５５００円の還付金及びこれに対する 本件徴収等がされた日の翌日から支払済みまで前記の割合による還付加算金の 支払を求める（第１事件）事案である。 なお，原告Ｂは，第１事件の提訴時点においては，本件徴収等がされておらず，被告に対し，原告Ｂが本件連帯納付義務を負っていないことの確認を求めていたが，本件徴収等の後，前記②のとおり，訴えを変更した。 １ 相続税法の定め ⑴ 平成２４年法律第１６号による改正後の相続税法３４条１項は，①同一の被相続人から相続又は遺贈により財産を取得した全ての者は，その相続又は遺贈により取得した財産に係る相続税について，当該相続又は遺贈により受けた利益の価額に相当する金額を限度として，互いに連帯納付の責めに任ずる（同項本文。以下，当該責任を「連帯納付義務」といい，同項本文の規定 により当該責任を負う者のうち当該納税義務者を除いたものを「連帯納付義務者」という。）が，②前記①の相続税のうち，納税義務者の同法３３条等の規定により納付すべき相続税額に係るものについては，同法２７条１項の規定による申告書の提出期限から５年を経過する日までに税務署長が当該相続税に係る連帯納付義務者に対し同法３４条６項の規定による通知を発して いない場合には，当該連帯納付義務者は，当該納付すべ 規定による申告書の提出期限から５年を経過する日までに税務署長が当該相続税に係る連帯納付義務者に対し同法３４条６項の規定による通知を発して いない場合には，当該連帯納付義務者は，当該納付すべき相続税額に係る相続税につき，連帯納付義務を負わない（同条１項ただし書１号）旨を規定する。なお，同項ただし書は，平成２４年法律第１６号により，同項に加えられたものであり，同条６項は，平成２３年法律第８２号により，同条に加えられたものである。 ⑵ 平成２４年法律第１６号附則５７条は，同法中の相続税法３４条に係る改正規定の施行日（同年４月１日）前に同附則５７条１項所定の申告期限等が到来した相続税について，同法３４条の規定を適用しないものの，当該相続税のうち，同日において未納となっているものについては，同条１項を準用する（ただし，当該準用に当たり，平成２３年６月３０日（同年法律第８２ 号中の同条に同条６項を加える旨の改正規定の施行日）前にあっては，同項 の規定による通知を通則法３７条の規定による督促に係る督促状（以下，単に「督促状」という。）と読み替える。）旨規定する。 ２ 前提事実（争いのない事実，顕著な事実並びに掲記の証拠（枝番の存するものは特記がない限り全枝番を含む。）及び弁論の全趣旨により容易に認められる事実） ⑴ 当事者等ア原告ら及び亡Ｄは，亡Ｃの子であり，平成６年▲月▲日に開始した本件相続の相続人である。 イ亡Ｄは，平成２４年▲月▲日，死亡した。（甲３８）⑵ 平成６年遺産分割協議及びその後の経過 ア原告ら及び亡Ｄは，平成６年５月２４日，本件相続について，遺産分割協議をした（平成６年遺産分割協議）。その内容は，①亡Ｄが，遺産である不動産全てを相続し，その代償として原告ら 経過 ア原告ら及び亡Ｄは，平成６年５月２４日，本件相続について，遺産分割協議をした（平成６年遺産分割協議）。その内容は，①亡Ｄが，遺産である不動産全てを相続し，その代償として原告らに対して各５０００万円の支払義務（本件各代償債務）を負うものとし，②本件各代償債務に係る履行期及び履行方法を，亡Ｄが所有する堺市（住所省略）に所在するＥゴルフ センターの土地建物（以下「Ｅゴルフセンター」という。）の売却時又は原告らによる本件相続に係る相続税の納付時のいずれか早く到来した時に一括して支払うものとするというものであった。（乙３４）イ原告ら及び亡Ｄは，相続税の申告書の提出期限及び納期限である平成６年１２月１２日，八尾税務署長に対し，平成６年遺産分割協議の内容に沿 い，課税価格を，亡Ｄにつき１０億８０５３万円，原告らにつき各５０００万円，納付すべき相続税額を総額３億９４６６万４８００円（亡Ｄにつき３億５８３５万５８００円，原告らにつき各１８１５万４５００円）とする相続税の申告書を共同して提出し，原告らは，同日，前記各自の納付すべき相続税額に係る相続税（各１８１５万４５００円）を納付したが， 亡Ｄは，同日，同税務署長に対し，前記納付すべき相続税額の全額につい て延納申請をするとともに，同日までに，原告らに対して本件各代償債務を履行しなかった。（甲８，１６，２５，弁論の全趣旨）ウ亡Ｄは，平成１６年８月２６日付けで，Ｅゴルフセンターを４億７０００万円で売却したが，その売却代金を原告ら以外の債権者に対する債務の弁済に充てるなどし，原告らに対して本件各代償債務を履行しなかった。 （甲９，弁論の全趣旨）⑶ 平成２２年遺産分割協議に至る経緯ア原告らは，平成１９年の初め頃及び平成２１年の 務の弁済に充てるなどし，原告らに対して本件各代償債務を履行しなかった。 （甲９，弁論の全趣旨）⑶ 平成２２年遺産分割協議に至る経緯ア原告らは，平成１９年の初め頃及び平成２１年の初め頃，大阪国税局から，本件連帯納付義務の履行を求める旨記載された書面の送付を受けた。 （甲９～１１） イ原告らは，平成２２年９月１日，亡Ｄに対し，本件各代償債務の履行を再三にわたって求めたが履行されず，さらには，本件亡Ｄ相続税について連帯納付義務（本件連帯納付義務）が課されるに至ったので，債務不履行を理由に，平成６年遺産分割協議を解除する旨を記載した「解除権行使の通知書」と題する各書面を送付し，当該各書面は，同月２日，亡Ｄに到達 した。（甲１２，１３）ウ原告ら及び亡Ｄは，平成２２年９月９日，平成６年遺産分割協議が同月２日付けで債務不履行を理由として解除され，亡Ｃの遺産が未分割の状態に復したことを確認した上で，遺産分割協議をした（平成２２年遺産分割協議）。その内容は，亡Ｄが遺産を全て相続し，原告らは何ら相続しないと いうものであった。（甲１４）⑷ 前訴の経緯及び結果ア原告らは，平成２２年１０月１２日，八尾税務署長に対し，平成２２年遺産分割協議により，本件相続について遺産を相続しないこととなったとして，前記⑵イの申告に係る相続税について，更正の請求（以下「本件各 更正請求」という。）をした。（甲４０） イ八尾税務署長は，平成２３年１月７日付けで，原告らに対し，前記アのとおり原告らが主張する事情は，更正の請求ができる場合には該当しないとして，更正をすべき理由がない旨を通知する処分をした。（甲４１）ウ原告らは，前記イの通知処分について不服申立てを経た上で，平成２４年９ 主張する事情は，更正の請求ができる場合には該当しないとして，更正をすべき理由がない旨を通知する処分をした。（甲４１）ウ原告らは，前記イの通知処分について不服申立てを経た上で，平成２４年９月６日，大阪地方裁判所に対し，その取消しを求める訴えを提起した が，平成２６年２月２０日，原告らの請求をいずれも棄却する旨の判決を受け，大阪高等裁判所に対して控訴したが，平成２７年３月６日，原告らの控訴をいずれも棄却する旨の判決を受け，最高裁判所に対し，上告及び上告受理申立てをしたが，平成２７年５月１３日付けで，上告申立てを取り下げ，平成２８年１２月１９日，上告不受理決定を受けた。（甲４２，４ ３，乙１）⑸ 原告Ａに対して本件各充当処分がされた経過等原告Ａは，大阪国税局長から，通則法５７条１項に基づき，平成２１年分～平成２７年分の所得税又は復興特別所得税に係る還付金（本件各還付金）に関し，後記ア～キ掲記の各日に各還付金（合計１０万１７３１円）を本件 連帯納付義務に係る相続税に充当する旨の各処分（本件各充当処分）を受けた。なお，原告Ａは，平成２８年７月１６日付けで，後記キの充当処分を不服として，再調査請求をしたが，同年１０月１２日付けで，大阪国税局長から，当該請求を棄却する旨の決定を受け，同年１１月１１日，当該決定を不服とする審査請求をしたが，第２事件の訴訟提起（後記⑹）までの間に，裁 決はされていない。（乙４，５，８，１１，１４，１６，弁論の全趣旨）ア平成２２年５月２０日平成２１年分の所得税に係る還付金３８００円イ平成２３年４月２７日平成２２年分の所得税に係る還付金６１５０円ウ平成２４年４月２４日平成２３年分の所得税に係る還付金１万１１５０円 エ平成２５年４月２４日平成２４年分 イ平成２３年４月２７日平成２２年分の所得税に係る還付金６１５０円ウ平成２４年４月２４日平成２３年分の所得税に係る還付金１万１１５０円 エ平成２５年４月２４日平成２４年分の所得税に係る還付金４万４１５ ０円オ平成２６年５月１６日平成２５年分の所得税及び復興特別所得税に係る還付金１万１８１９円カ平成２７年５月２７日平成２６年分の所得税及び復興特別所得税に係る還付金１万１２９８円 キ平成２８年４月２５日平成２７年分の所得税及び復興特別所得税に係る還付金１万３３６４円⑹ 第２事件の訴訟提起原告Ａは，平成２９年１０月２５日，前記⑸キの充当処分の取消しを求めて，第２事件の訴訟を提起した。 ⑺ 原告Ｂに対する徴収等ア原告Ｂは，平成３０年１月３１日，大阪国税局長から，本件連帯納付義務を理由とする滞納処分として原告Ｂ名義の株式会社Ｆ銀行に対する普通預金払戻請求権の差押えを受け，３１５１万２０８１円を徴収され，同年２月６日，３万３４１９円を納付した（当該徴収及び当該納付の合計額は ３１５４万５５００円。本件徴収等）。（乙２４～２６）イ原告Ｂは，平成３０年４月２７日，第１事件における本件連帯納付義務を負わないことの確認を求める訴えを，本件徴収等に係る３１５４万５５００円の還付金及びこれに対する還付加算金の支払を求める訴えに交換的に変更した。 ３ 争点⑴ 本件相続により受けた利益の有無・価額（争点１）⑵ 原告らに対する督促状発送の有無（争点２）⑶ 原告らによる本件連帯納付義務の履行の有無（争点３）⑷ 原告らに本件連帯納付義務を課すことが憲法２９条に反して違憲であるか 否か（争点４） ４ 争点に関する当 無（争点２）⑶ 原告らによる本件連帯納付義務の履行の有無（争点３）⑷ 原告らに本件連帯納付義務を課すことが憲法２９条に反して違憲であるか 否か（争点４） ４ 争点に関する当事者の主張の要旨⑴ 争点１（本件相続により受けた利益の有無・価額）（原告らの主張の要旨）ア原告ら及び亡Ｄは，平成２２年９月９日，平成６年遺産分割協議が亡Ｄの本件各代償債務の不履行を理由に原告らによって解除され，本件相続に 係る財産が未分割の状態に復したことを確認の上で，再度，遺産分割協議をしたのであるから（平成２２年遺産分割協議），平成２２年遺産分割協議において，平成６年遺産分割協議が合意解除されたことは明らかである。 イそして，本件亡Ｄ相続税については，平成２４年法律第１６号附則５７条２項により，相続税法３４条１項が準用されるが，①同条所定の「相続 （中略）により受けた利益の価額」は，連帯納付義務者に係る納付又は徴収の時点において評価すべきものであるところ，原告らは，平成２２年遺産分割協議における平成６年遺産分割協議の合意解除によって，本件各代償債権を喪失したから，原告Ａに係る本件各充当処分及び原告Ｂに係る本件徴収等の行われた各時点において，原告らが本件相続により受けた利益 は存しないというべきであり，②仮に，「相続（中略）により受けた利益の価額」を連帯納付義務者に係る納付又は徴収の時点以外の時点において評価するとしても，原告らは，前記のとおり，平成２２年遺産分割協議における平成６年遺産分割協議の合意解除によって，本件各代償債権を喪失したから，原告らが本件相続により受けた利益は遡及的に消滅したという べきであるし，また，③そもそも，本件各代償債権は，履行期が将来に到来するものであること，亡Ｄの って，本件各代償債権を喪失したから，原告らが本件相続により受けた利益は遡及的に消滅したという べきであるし，また，③そもそも，本件各代償債権は，履行期が将来に到来するものであること，亡Ｄの経済的破綻により一切履行されなかったこと等からすると，実質的にみて無価値なものであったというべきであるから，原告らが本件各代償債権を取得したことをもって，原告らが本件相続により受けた利益は存しないというべきである。 （被告の主張の要旨） ア平成２２年遺産分割協議は，原告らに何らの錯誤も誤信等もなく有効に成立した平成６年遺産分割協議による遺産分割について，その後に亡Ｄの本件各代償債務の不履行があったことから，再度の遺産分割をしたものであって，実質的にみれば，平成６年遺産分割協議を前提に，亡Ｄに対して本件各代償債権を贈与したものというべきである。 イ仮に，平成２２年遺産分割協議により平成６年遺産分割協議が合意解除されたことにより，私法上の法律関係が変動したとしても，確定した納税義務は，更正の請求等，通則法に規定する手続がされた場合にのみ変更されるものであって，当該私法上の法律関係の変動が直ちに確定した納税義務の内容を変更させるものということはできない。そして，相続税法３４ 条１項の連帯納付義務は，各相続人等の固有の相続税の納付義務の確定という事実に照応して，法律上当然に生ずるものであるところ，原告ら及び亡Ｄの固有の相続税の納付義務は相続税の申告により確定し，その内容は更正の請求等により変更されていない以上，本件各代償債権（各５０００万円）から原告らの固有の相続税各１８１５万４５００円を控除した各３ １８４万５５００円が，原告らが本件相続により受けた利益の価額となる。 ⑵ 争点２（原告らに対する督促 代償債権（各５０００万円）から原告らの固有の相続税各１８１５万４５００円を控除した各３ １８４万５５００円が，原告らが本件相続により受けた利益の価額となる。 ⑵ 争点２（原告らに対する督促状発送の有無）（原告らの主張の要旨）原告らに対して，本件連帯納付義務の履行について督促状が発送された事実はなく，平成２４年法律第１６号附則５７条２項において準用する相続税 法３４条１項ただし書１号により，本件連帯納付義務を負わない。 原告らに対して督促状が発送されていないことは，①平成２４年法律第１６号による改正前の相続税法においては，連帯納付義務者に対する督促状や通知の発送が，連帯納付義務を課するための要件として規定されておらず，実務上も，相続人の一人に対してのみ他の相続人に送付すべき書類をまとめ て送付するなどの取扱いがされていたため，他の相続人の相続税の納付状況 が把握できない中で突然連帯納付義務の履行を求められるという不意打ちが生じていたこと（これを是正するために，前記改正により，督促状の発送等が連帯納付義務を課するための条件とされた。），②本件においても，亡Ｄが，原告らに対して送付されるべき書類を用いて平成１２年４月２５日付けで原告ら名義で本件連帯納付義務に基づくものとして各３０万円を納付して おり（甲１６，１７の各領収証書からその事実を認めることができる。），原告らに対して送付されるべき書類が亡Ｄに対して送付されていたこと，③督促状の発送は管理簿等により記録されるところ，本件においては，当該管理簿等が書証として提出されていないことから明らかである。 （被告の主張の要旨） 督促状は，３枚複写の書類の２枚目を切り離す方法で作成され，一番上の書類である滞納処分票に記載された住所及 等が書証として提出されていないことから明らかである。 （被告の主張の要旨） 督促状は，３枚複写の書類の２枚目を切り離す方法で作成され，一番上の書類である滞納処分票に記載された住所及び氏名等がそのまま督促状にも記載されるところ，原告らに係る滞納処分票（乙１９，２０。以下「本件各滞納処分票」という。）には，それぞれ，原告らの住所及び氏名等が記載されているから，原告らの住所に対し，それぞれ督促状が発送されたことは明らか である（なお，督促状は，通常到達すべきであった時に送達がされたものと推定される。通則法１２条２項）。 また，本件各滞納処分票には，「７．７．２７ 徴収引受」とのスタンプが押されており，徴収が八尾税務署長から大阪国税局長に引き受けられたことが分かるところ，大阪国税局長は，督促状が発せられた事案について引受け をしていたから，このことからも，原告らに対して督促状が発せられた事実が裏付けられている。 なお，督促状発送記録簿の保存期間は，平成２４年１２月２０日に１年から５年に変更され，現在も５年であることから，平成７年当時における同記録簿の保存期間は長くても５年であったと推認され，原告らに係る督促状発 送記録簿は既に廃棄されており，これを書証として提出できないことは何ら 不自然ではない。 ⑶ 争点３（原告らによる本件連帯納付義務の履行の有無）（原告らの主張の要旨）大阪国税局長は，亡Ｄから，資力を喪失して支払不能に陥るまであらゆる財産を差し押えるなどしてその相続税を徴収しており，その結果として，原 告らが本件各代償債務の履行を受けることができなくなったという経緯からすると，本件各充当処分及び本件徴収等が行われた時点よりも以前（平成２２年５月よりも以前）に，本件相続により受 果として，原 告らが本件各代償債務の履行を受けることができなくなったという経緯からすると，本件各充当処分及び本件徴収等が行われた時点よりも以前（平成２２年５月よりも以前）に，本件相続により受けた利益の価額に相当する金額につき連帯納付義務を履行したと評価すべきである。 （被告の主張の要旨） 争う。 ⑷ 争点４（原告らに本件連帯納付義務を課すことが憲法２９条に反して違憲であるか否か）（原告らの主張の要旨）原告らは，本件各代償債務の履行を一切受けないままに，それぞれ固有の 財産から自己の相続税を支払わざるを得なかったばかりか，本件連帯納付義務を負担させられ，さらに固有の財産から納付を余儀なくされたところ，これは，徴収の規定としての相続により受けた利益の価額に相当する金額の限度で負担を認めている相続税法３４条１項の趣旨に反するものであって，連帯納付義務に名を借りた原告らの固有の財産に対する侵奪というほかなく， 原告らに本件連帯納付義務を負わせることは憲法２９条に反する。 （被告の主張の要旨）争う。 第３ 当裁判所の判断 １ 認定事実 前記前提事実並びに掲記の証拠及び弁論の全趣旨によれば，次の事実が認め られる。 ⑴ 本件亡Ｄ相続税の納付状況本件亡Ｄ相続税については，亡Ｄの死亡（平成２４年▲月▲日）までの間に，別紙３のとおり，納付が行われたが，そのうち，平成１２年４月２５日の納付（２件）は，原告らの各名義で各３０万円（合計６０万円）ずつ行わ れたものであって，大阪国税局においては本件連帯納付義務に係る納付と取り扱われた。なお，亡Ｄは，平成６年１２月１２日，八尾税務署長に対し，自己の納付すべき相続税額の全額について延納申請をしたが，平成７年６月 って，大阪国税局においては本件連帯納付義務に係る納付と取り扱われた。なお，亡Ｄは，平成６年１２月１２日，八尾税務署長に対し，自己の納付すべき相続税額の全額について延納申請をしたが，平成７年６月３０日，同申請を取り下げた。（甲１６，１７，２５）⑵ 亡Ｄの経済状況等 ア亡Ｄは，平成６年１０月３日当時，大阪府Ｇ市内において居住し，Ｅゴルフセンター等を運営するＨ株式会社及び奈良県Ｉ市に当時存した娯楽施設であるＪ等を運営するＫ株式会社の代表取締役に就任していたところ，両社は，同日，合併し，Ｋ株式会社が存続した。（甲３８，８３，８４）イ大阪国税局は，本件亡Ｄ相続税に関し，平成９年１２月１０日，亡Ｄが 所有するＥゴルフセンターの土地９筆（甲３１，３２，７５～８１）を差し押え，平成１３年６月２６日，亡Ｄが所有する自宅の土地建物，事務所等（甲４５～４８，６５～６８）及び前記アのＪの土地建物（甲５１～６４）を差し押えた。（甲２６，２７）ウ亡Ｄは，前記イのＪの土地建物（甲５１～６４）につき，平成１５年７ 月２９日，奈良地方裁判所葛城支部から，担保不動産競売開始決定を受け，同年～平成１６年に，奈良県Ｉ市，大阪府Ｇ市及び堺市による参加差押えを受けたものの，債権者らとの話合いを経て当該土地建物を任意売却し，その売却代金のうち３２３２万４１００円を本件亡Ｄ相続税の納付に充てた（別紙３の平成１７年４月２０日欄参照）。（甲２５，弁論の全趣旨） エ堺市は，平成１６年６月２５日，前記イのＥゴルフセンターの土地の一 部（甲３２，７５～７８）につき参加差押えをするとともに，Ｋ株式会社が所有するＥゴルフセンターの土地（甲３０，７３，７４）を差し押え，同年７月１日，前記イの自宅の土地建物及び事務所等（甲４５～４８，６５～６ ，７５～７８）につき参加差押えをするとともに，Ｋ株式会社が所有するＥゴルフセンターの土地（甲３０，７３，７４）を差し押え，同年７月１日，前記イの自宅の土地建物及び事務所等（甲４５～４８，６５～６８）につき参加差押えをした。 オ亡Ｄは，平成１６年９月３０日，Ｅゴルフセンターを４億７０００万円 で売却し，当該売却代金のうち１６００万円を本件亡Ｄ相続税の納付に充て（別紙３の同年１０月１日欄参照），その余を債権者（ただし，原告らを除く。）への支払に充てた。（甲９の別紙⑵及び⑶，甲２５）カ Ｇ市は，亡Ｄの滞納市税に関し，平成１６年１１月１６日，亡Ｄが所有する土地建物（甲４９，５０，６９，７０）を差し押えるとともに，前記 イの自宅建物及び事務所等（甲４５～４８）に参加差押えした。 キ前記イの亡Ｄの所有する大阪府Ｇ市内の土地建物の一部（甲４６～４８）は，平成１８年９月１９日，堺市，大阪府Ｇ市，奈良県Ｉ市の参加差押えを経て，大阪地方裁判所により，担保不動産競売開始決定がされ，平成１９年６月２９日，当該競売により売却されたが，当該売却代金は，抵当権 者に配当され，本件亡Ｄ相続税には配当されなかった。（乙３６）ク Ｋ株式会社及び亡Ｄは，平成１９年１月２７日，債権者との間で，同社の債権者に対する借入金の残高の総額が３億４４９６万６３８３円であることを確認したが，同社は，同年３月１２日，本店所在地を奈良県Ｉ市から大阪府Ｇ市内の亡Ｄの住所に移転し，営業活動を停止して廃業し，亡Ｄ は，無収入となった。（甲３３，３６の１・２）ケ亡Ｄは，平成１９年５月８日，大阪府Ｇ市に対し，滞納市税２２１万５９００円について，分納する旨の誓約書を提出した。（甲３６の３）コ亡Ｄは，平成１９年９月２６日，大阪地方裁判所から，前記イの亡Ｄの自 は，平成１９年５月８日，大阪府Ｇ市に対し，滞納市税２２１万５９００円について，分納する旨の誓約書を提出した。（甲３６の３）コ亡Ｄは，平成１９年９月２６日，大阪地方裁判所から，前記イの亡Ｄの自宅の土地建物（甲６５～６７）について担保不動産競売開始決定を受け たものの，債権者らとの話合いを経て当該土地建物を任意売却し，当該売 却代金のうち１００万円を本件亡Ｄ相続税の納付に充てた（別紙３の平成２０年３月１７日欄参照）。（甲２５，弁論の全趣旨）⑶ 原告らが本件各更正請求に至った経過等ア原告らは，平成１９年６月１９日付けで，大阪国税局長に対し，前記前提事実⑶アのとおり本件連帯納付義務の履行を求められたことに関し，亡 Ｄから本件各代償債務の履行を一切受けていないにもかかわらず，本件連帯納付義務の履行を求められることに困惑しているとして，寛大な処置を求める旨の嘆願書を提出し，平成２０年５月３０日付け及び平成２１年４月１４日付けで，同趣旨の嘆願書を提出した。（甲９～１１）イ原告らは，税理士に相談の上，前記前提事実⑶ウ及び⑷アのとおり，平 成２２年９月９日に平成２２年遺産分割協議をし，同年１０月１２日付けで，本件各更正請求をした。（甲４０） ２ 争点１（本件相続により受けた利益の有無・価額）について⑴ まず，平成６年遺産分割協議に係る合意解除の成否を検討する。 ア共同相続人の全員が，既に成立している遺産分割協議の全部又は一部を 合意により解除した上，改めて遺産分割協議をすることは，法律上，当然には妨げられるものではないと解される（最高裁昭和６３年（オ）第１１５号同平成２年９月２７日第一小法廷判決・民集４４巻６号９９５頁参照）。 本件では，前記前提事実⑶イ及びウのとおり，原告らは，亡Ｄに対し，本 れるものではないと解される（最高裁昭和６３年（オ）第１１５号同平成２年９月２７日第一小法廷判決・民集４４巻６号９９５頁参照）。 本件では，前記前提事実⑶イ及びウのとおり，原告らは，亡Ｄに対し，本件各代償債務の不履行を理由に，平成６年遺産分割協議を解除する旨を 記載した「解除権行使の通知書」と題する各書面をそれぞれ送付し，当該各書面の亡Ｄへの到達の後，亡Ｄとの間において，平成６年遺産分割協議が債務不履行を理由として解除され，亡Ｃの遺産が未分割の状態に復したことを確認した上で，遺産分割協議をしていることが認められるのであって（平成２２年遺産分割協議），原告らと亡Ｄとの間において，明示的に 平成６年遺産分割協議を解除する旨の合意がされたと認めることはできな いものの，平成２２年遺産分割協議は，亡Ｃの遺産が未分割の状態に復していること，すなわち平成６年遺産分割協議が当初から存在しなかったのと同一の状態を作り出した上で，再分割協議を行うものであるということができる。 そうすると，原告ら及び亡Ｄは，平成２２年遺産分割協議において，平 成６年遺産分割協議を黙示的に合意解除し，亡Ｃの遺産につき再分割協議をしたものと認めることができる。 イこれに対し，被告は，平成２２年遺産分割協議は，原告らに何らの錯誤も誤信等もなく有効に成立した平成６年遺産分割協議による遺産分割について，その後に発生した亡Ｄの本件各代償債務の不履行があったことから， 再度の遺産分割をしたものであって，実質的にみれば，平成６年遺産分割協議を前提に，亡Ｄに対して本件各代償債権を贈与したものというべきである旨主張する。 しかしながら，前記のとおり，平成２２年遺産分割協議は，亡Ｃの遺産が未分割の状態に復したことを確認の上でされたものであるから，平成６ して本件各代償債権を贈与したものというべきである旨主張する。 しかしながら，前記のとおり，平成２２年遺産分割協議は，亡Ｃの遺産が未分割の状態に復したことを確認の上でされたものであるから，平成６ 年遺産分割協議の存在を前提としてされたものであるということはできない。そして，原告らは，本件連帯納付義務を免れることを目的として，平成２２年遺産分割協議を行ったことを自認しているところ（原告Ａの陳述書（甲１５）においても同旨の記載がされている。），このような目的を有している場合に，当初の遺産分割協議について合意解除という法形式を 選択することが許されないということもできない。 したがって，被告の前記主張は，採用することができない。 ⑵ そこで，前記⑴のとおり，原告ら及び亡Ｄが，平成２２年遺産分割協議において平成６年遺産分割協議を黙示的に合意解除したことを前提に，相続税法３４条所定の「相続（中略）により受けた利益の価額」の有無及び数額を 検討する。 ア相続税法３４条１項は，相続人又は受遺者（以下「相続人等」という。）が二人以上ある場合に，各相続人等に対し，自らが負担すべき固有の相続税の納税義務のほかに，他の相続人等の固有の相続税の納税義務について，当該相続又は遺贈により受けた利益の価額に相当する金額を限度として，連帯納付義務を負担させる旨規定する。この連帯納付義務は，相続税法が， 相続人等が相続又は遺贈により取得した財産を対象として課税する方式を採用することで，課税の観点からは，担税力に応じた，各相続人等の間において公平な負担が図られているものの，これを貫徹すると，一部の相続人等に無資力の者がいる場合，遺産のうち相続税として徴収する部分が少なくなるので，相続税の徴収確保のため，一の相続によって生じた相続税 いて公平な負担が図られているものの，これを貫徹すると，一部の相続人等に無資力の者がいる場合，遺産のうち相続税として徴収する部分が少なくなるので，相続税の徴収確保のため，一の相続によって生じた相続税 については，その受益者が共同して責任を負うべきであるとの観点から，相互に各相続人等に対して課した特別の責任であると解される。このように，連帯納付義務は，相続税法が相続税徴収の確保を図るため，相互に各相続人等に課した特別の責任であるところ，その義務履行の前提条件をなす連帯納付義務の確定は，各相続人等の固有の相続税の納税義務の確定と いう事実に照応して，法律上当然に生ずるものであるから，連帯納付義務につき格別の確定手続を要するものではないと解するのが相当であるところ（最高裁昭和５３年（行ツ）第８６号同５５年７月１日第三小法廷判決・民集３４巻４号５３５頁参照），各相続人等の固有の相続税の納税義務は，当該相続又は遺贈に係る相続税法２７条１項所定の申告，申告に係る更正 処分又は賦課決定（以下，これらを併せて「相続税に係る申告等」という。）がされることにより，確定するものである（通則法１６条１項１号，２項１号）。 以上にみたとおり，連帯納付義務が，相続又は遺贈により受けた利益に着目して課される特別の責任であって，相続税に係る申告等により固有の 相続税の納税義務が確定されることに照応して，法律上当然に生ずるとい う法的性格に鑑みると，相続税法３４条１項は，「受けた利益の価額」について，相続税に係る申告等がされることにより各相続人等の固有の相続税の納税義務が確定した時点において連帯納付義務者が相続又は遺贈により取得している財産を当該時点における価額を基準として評価して算定することを予定しているものと解するのが相当 各相続人等の固有の相続税の納税義務が確定した時点において連帯納付義務者が相続又は遺贈により取得している財産を当該時点における価額を基準として評価して算定することを予定しているものと解するのが相当である。 イ本件においては，前記前提事実⑵イのとおり，原告ら及び亡Ｄは，平成６年１２月１２日，平成６年遺産分割協議の内容に沿い，課税価格を，亡Ｄにつき１０億８０５３万円，原告らにつき各５０００万円，納付すべき相続税の税額を総額３億９４６６万４８００円（亡Ｄにつき３億５８３５万５８００円，原告らにつき各１８１５万４５００円）とする相続税の申 告書を共同して提出しており，同日，亡Ｄの固有の相続税（本件亡Ｄ相続税）の納税義務が確定している（なお，本件亡Ｄ相続税の納税義務は，その後，更正等により変動していないものと認められる（弁論の全趣旨）。）。 そうすると，原告らが本件相続により「受けた利益の価額」は，同日時点において本件亡Ｄ相続税に係る連帯納付義務者たる原告らが本件相続に より取得している財産（本件各代償金債権・各５０００万円）を同日時点における価額を基準として評価することにより算定されるものというべきであって，前記各５０００万円から原告らの固有の相続税各１８１５万４５００円を控除した各３１８４万５５００円が，原告らが本件相続により「受けた利益の価額」となることが認められる。 ウ原告らの主張に対する判断(ｱ) これに対し，原告らは，①相続税法３４条１項所定の「相続（中略）により受けた利益の価額」は，連帯納付義務者に係る納付又は徴収の時点において評価すべきものであるところ，原告らは，平成２２年遺産分割協議における平成６年遺産分割協議の合意解除によって，本件各代償 債権を喪失したから，原告Ａに係る本 者に係る納付又は徴収の時点において評価すべきものであるところ，原告らは，平成２２年遺産分割協議における平成６年遺産分割協議の合意解除によって，本件各代償 債権を喪失したから，原告Ａに係る本件各充当処分及び原告Ｂに係る本 件徴収等の行われた各時点において，原告らが本件相続により受けた利益は存しないというべきであり，②仮に，「相続（中略）により受けた利益の価額」を連帯納付義務者に係る納付又は徴収の時点以外の時点において評価するとしても，原告らは，前記のとおり，平成２２年遺産分割協議における平成６年遺産分割協議の合意解除によって，本件各代償 債権を喪失したから，原告らが本件相続により受けた利益は遡及的に消滅したというべきである旨主張する。 しかしながら，前記アで説示したとおり，相続税法３４条１項の「受けた利益の価額」は，相続税に係る申告等がされることにより各相続人等の固有の相続税の納税義務が確定した時点において連帯納付義務者が 相続又は遺贈により取得している財産を当該時点における価額を基準として評価して算定されるべきものであるから，前記①の主張は，その前提を誤るものであって失当である。また，前記②の主張については，平成２２年遺産分割協議において平成６年遺産分割協議を合意解除し，私法上，原告らが本件相続により遡及的に本件各代償債権を取得していな かったこととなったからといって，このことが，本件亡Ｄ相続税に係る連帯納付義務者たる原告らにおいて本件亡Ｄ相続税の納税義務が確定した平成６年１２月１２日の時点で本件各代償債権（各５０００万円）を本件相続により取得していた事実を何ら左右するものではないというべきであって，相続税法３４条１項やその他の相続税法及び関係法令を精 査しても，平成２２年遺産分割協議におけ （各５０００万円）を本件相続により取得していた事実を何ら左右するものではないというべきであって，相続税法３４条１項やその他の相続税法及び関係法令を精 査しても，平成２２年遺産分割協議における平成６年遺産分割協議の合意解除によって原告らが本件相続により受けた利益は遡及的に消滅したと解すべき根拠となるような規定も見当たらない。 したがって，原告らの前記各主張は，いずれも採用することができない。 (ｲ) また，原告らは，本件各代償債権は，履行期が将来に到来するもので あること，亡Ｄの経済的破綻により一切履行されなかったこと等からすると，実質的にみて無価値なものであったというべきであるから，原告らが本件各代償債権を取得したことをもって，原告らが本件相続により受けた利益は存しないというべきである旨主張する。 そこで検討すると，原告らは，本件平成６年遺産分割協議により，本 件各代償債権各５０００万円を取得し，その履行期及び履行方法は，Ｅゴルフセンター売却時又は原告らによる本件相続に係る相続税の納付時のいずれか早く到来した時に一括して支払うというものであった（前記前提事実⑵ア）ところ，原告らは，平成６年１２月１２日，本件相続に係る相続税（各１８１５万４５００円）を納付した（同イ）から，本件 各代償債務の履行期は同日であって，原告らとしては，同日以後，亡Ｄに対し，本件各代償債務の履行を請求することができた。そして，亡Ｄは，平成７年６月３０日に自己の相続税の延納申請を取り下げた後，別紙３のとおり，平成１３年８月３日までの間，ほぼ毎月数十万円から数百万円（平成７年１１月９日には１億円）の相続税を継続的に納付して いること（前記認定事実⑴），亡Ｄが所有する不動産については，平成９年１２月１０日以後，大阪国税局 間，ほぼ毎月数十万円から数百万円（平成７年１１月９日には１億円）の相続税を継続的に納付して いること（前記認定事実⑴），亡Ｄが所有する不動産については，平成９年１２月１０日以後，大阪国税局等により差し押えされるなどしているものの，平成１５年７月２９日までは，公売に付されることも担保不動産開始決定がされることもなかったこと（同⑵）に鑑みると，亡Ｄは，平成６年１２月１２日時点から少なくとも平成１３年８月３日までの間 は,原告らから本件各代償債務の履行を求められた場合には，原告らに対して一括弁済をすることが困難であったとしても，分割弁済をするに足りる原資を有していたものと考えられる。そうすると，本件各代償債権は，平成６年１２月１２日時点において，その額面どおり各５０００万円の価額であると評価するのが相当であって，実質的にみて無価値なも のであったと評価することはできないというべきである。 なお，前記認定事実⑴及び⑵によれば，平成１３年８月３日よりも後の一定時点以後は，亡Ｄの資力が悪化したと評価し得るものの，前記アで説示したとおり，相続税法３４条１項の「受けた利益の価額」は，相続税に係る申告等がされることにより各相続人等の固有の相続税の納税義務が確定した時点（本件連帯納付義務に関しては平成６年１２月１２ 日）における価額を基準として評価して算定されるべきものであるから，原告らが本件相続により受けた利益の価額の評価・算定に当たり，同時点（同日）よりも後に生じた事情たる前記亡Ｄの資力の悪化を考慮すべきではないことは明らかである。 したがって，原告らの前記主張は，採用することができない。 (3) 以上検討したところによれば，原告らが本件相続により受けた利益の価額は，各３１８４万５５００円となる。 らかである。 したがって，原告らの前記主張は，採用することができない。 (3) 以上検討したところによれば，原告らが本件相続により受けた利益の価額は，各３１８４万５５００円となる。 ３ 争点２（原告らに対する督促状発送の有無）について⑴ 証拠（甲２１，乙１９，２０）及び弁論の全趣旨によれば，①原告Ａに係る本件各滞納処分票（乙１９）には，原告Ａの氏名及び当時の住所のほか， 督促状発付欄に「７年７月１９日（２４号）」，平成６年１２月１２日の欄の摘要欄に「連帯」，徴収決定済額欄に「３１，８４５，５００」，収納済額欄に「７．７．２７徴収引受」，収納未済額欄に「３１，８４５，５００」等の記載がされ，②原告Ｂに係る本件各滞納処分票（乙２０）には，原告Ｂの氏名及び当時の住所のほか，督促状発付欄に「７年７月１９日（２３号）」， 平成６年１２月１２日の欄の摘要欄に「連帯」，徴収決定済額欄に「３１，８４５，５００」，収納済額欄に「７．７．２７徴収引受」，収納未済額欄に「３１，８４５，５００」等の記載がされていることが認められる。このことに加えて，平成７年７月当時大阪国税局に勤務していた職員の陳述書（乙２１，３１，３３）の陳述書には，本件各滞納処分票は，複写式の３枚綴り であり，複写された２枚目の書類をそのまま督促状として利用することとさ れており，大阪国税局が税務署長から徴収事務の引継ぎを受ける場合には，当該徴収に係る国税について督促状が発せられていない限り，当該引継ぎのために送付された書類を当該税務署長に対して返戻する取扱いとされていた旨の記載がされていることも併せ考慮すると，八尾税務署長が，平成７年７月１９日，原告らに対し，原告らの当時の住所を送付先として本件連帯納付 義務に係る督促状を発した上で，同 る取扱いとされていた旨の記載がされていることも併せ考慮すると，八尾税務署長が，平成７年７月１９日，原告らに対し，原告らの当時の住所を送付先として本件連帯納付 義務に係る督促状を発した上で，同月２７日，通則法４３条３項に基づき，大阪国税局長に対し，本件連帯納付義務に係る徴収事務の引継ぎをした事実を認めることができる。 ⑵ これに対し，原告らは，①平成２４年法律第１６号による改正前の相続税法においては，連帯納付義務者に対する督促状や通知の発送が，連帯納付義 務を課するための要件として規定されておらず，実務上も，相続人の一人に対してのみ他の相続人に送付すべき書類をまとめて送付するなどの取扱いがされていたため，他の相続人の相続税の納付状況が把握できない中で突然連帯納付義務の履行を求められるという不意打ちが生じていたこと，②本件においても，亡Ｄが，原告らに対して送付されるべき書類を用いて平成１２年 ４月２５日付けで原告ら名義で本件連帯納付義務に基づくものとして各３０万円を納付しており，原告らに対して送付されるべき書類が亡Ｄに対して送付されていたこと，③督促状の発送は管理簿等により記録されるところ，本件においては，当該管理簿等が書証として提出されていないことから，原告らに対して，本件連帯納付義務の履行について督促状が発送された事実はな い旨主張し，大阪国税局の元職員の陳述書（甲２４）及び原告Ａの陳述書（甲１５）には，これに沿う記載がある。 そこで，前記①について検討すると，平成２４年法律第１６号による改正前の相続税法上，連帯納付義務者に対する督促状等の発送が，連帯納付義務を課するための要件として規定されてはいなかったものの，少なくとも本件 においては，本件各滞納処分票に当時の原告らの住所等が記載され，督促 ，連帯納付義務者に対する督促状等の発送が，連帯納付義務を課するための要件として規定されてはいなかったものの，少なくとも本件 においては，本件各滞納処分票に当時の原告らの住所等が記載され，督促状 を発した日の記載がされるなどしていることからすれば，八尾税務署長が本件各滞納処分票と同旨の記載がされた本件連帯納付義務に係る督促状を発していることは明らかであって，原告らの当時の住所を記載した督促状を作成しておきながら，これらを原告らに対して発送しないことは通常考えがたいというべきである。 そして，前記②について検討すると，本件亡Ｄ相続税について平成１２年４月２５日に行われた納付（２件）は，原告らの各名義で各３０万円（合計６０万円）ずつ行われたものであって，大阪国税局においては本件連帯納付義務に係る納付と取り扱われているところ，当該各３０万円の納付をしたのが亡Ｄであるのか（さらには当該納付に必要な書類が原告らではなく亡Ｄに 対して送付されたのか）については，当事者間に争いがある。原告らの主張は，当該各納付を行ったのが亡Ｄであることからすると，当該各納付を行うための書類（甲１６，１７参照）も大阪国税局から亡Ｄに送付されたはずであって，当該書類が亡Ｄに送付されているならば，平成７年に発したとされる督促状も原告らに対してではなく亡Ｄに対して発送されたはずであるとい うものであると解されるところ，仮に原告らの主張のとおり当該各３０万円の納付を行ったのが亡Ｄであるとしても，(a)亡Ｄが当該書類を入手する経緯には多様なものが想定されるところであって（例えば，亡Ｄが，大阪国税局から当該書類を送付された原告らから，原告らに代わって納付を行うよう求められて，当該書類を受領したうえで当該各納付を行うといったことも考え 得 されるところであって（例えば，亡Ｄが，大阪国税局から当該書類を送付された原告らから，原告らに代わって納付を行うよう求められて，当該書類を受領したうえで当該各納付を行うといったことも考え 得る。），当該書類が大阪国税局から亡Ｄに対して送付されていたことには必ずしもならないし，また，(b)当該書類が平成１２年４月当時に大阪国税局から亡Ｄに対して送付されていたとしても，それよりも５年も以前の平成７年当時に八尾税務署長から亡Ｄに対して督促状が発せられたことには必ずしもならないから，原告らの主張をもって，八尾税務署長が平成７年７月１９ 日に原告らに対して本件連帯納付義務に係る督促状を発したことにつき，疑 いを生じさせるものということはできない。 さらに，前記③について検討すると，証拠（乙２８～３０）によれば，国税庁長官が平成２４年６月２１日付けで発出した「標準文書保存期間基準について」と題する指示において，各国税局が保存する郵便物発送関係書類の保存期間は１年とされ，その満了後は廃棄するものとされたこと，文書分類 等の見直しがされた後の文書原簿兼発送簿の保存期間は５年と見直され，その満了後は廃棄するものとされたことが認められ，これらによれば，原告らに対して本件連帯納付義務に係る督促状は発送したことを記録した管理簿等が現在存在しないことが不合理であるということはできず，本件各証拠を精査しても，他に八尾税務署長が平成７年７月１９日に原告らに対して本件連 帯納付義務に係る督促状を発したことにつき，疑いを生じさせるような事情も見当たらない。 したがって，原告らの前記各主張は，いずれも採用することができない。 ⑶ 以上検討したところによれば，原告らに対して，本件連帯納付義務に係る督促状が発せられた事実が認め も見当たらない。 したがって，原告らの前記各主張は，いずれも採用することができない。 ⑶ 以上検討したところによれば，原告らに対して，本件連帯納付義務に係る督促状が発せられた事実が認められる。 ４ 争点３（原告らによる本件連帯納付義務の履行の有無）について原告らは，大阪国税局長は，亡Ｄから，資力を喪失して支払不能に陥るまであらゆる財産を差し押えるなどしてその相続税を徴収しており，その結果として，原告らが本件各代償債務の履行を受けることができなくなったという経緯からすると，本件各充当処分及び本件徴収等が行われた時点よりも以前（平成 ２２年５月よりも以前）に，本件相続により受けた利益の価額に相当する金額につき連帯納付義務を履行したと評価すべきである旨主張する。 そこで検討すると，通則法３４条１項は，国税の税額に相当する金銭に納付書を添えて納付しなければならない旨を規定し，その委任を受けた通則法施行規則１６条１項，同規則別紙第一号書式，同第一号の二書式は，納付書の書式 を定めているところ，大量かつ反復して発生する納税義務に係る円滑な租税行 政の確保の必要性も考慮すると，連帯納付義務者が，連帯納付義務を履行したというためには，当該連帯納付義務に係る相続税の納付に当たり，自己名義で作成された納付書を添えて納付を行わなければならないものと解される。 しかしながら，原告らは，前記時点よりも以前には，本件亡Ｄ相続税について，平成１２年４月２５日に行われた各納付（各３０万円）を除けば，自己名 義で作成された納付書を添えて納付を行っていないのであるから，原告らの主張する前記経緯が存するとしても，前記時点よりも以前に本件連帯納付義務を履行したということはできない。なお，連帯納付義務者が，連帯納付義務に係る相 を添えて納付を行っていないのであるから，原告らの主張する前記経緯が存するとしても，前記時点よりも以前に本件連帯納付義務を履行したということはできない。なお，連帯納付義務者が，連帯納付義務に係る相続税の納付に当たり，自己名義で作成された納付書を添えて納付を行っていない場合であっても，①当該納付のために自らの原資を提供し，かつ，②当 該納付に係る収納を行う税務署の職員に対して当該納付が連帯納付義務を履行するものであることを明らかにした場合には，例外的に，自己名義で作成された納付書を添えて納付を行った場合と同様に，連帯納付義務の履行と評価する余地も否定できないものの，①原告らの主張する前記経緯が存するとしても，原告らが本件亡Ｄ相続税の納付のために自らの原資を提供したと評価すること はできないし，この点を措くとしても，②本件亡Ｄ相続税につき亡Ｄ名義で作成された納付書を添えてされた納付が，原告らの本件連帯納付義務を履行するものであることを当該納付に係る収納を行う税務署の職員に対して明らかにした上でされたものであることを裏付ける客観的かつ的確な証拠はないから，当該納付をもって本件連帯納付義務の履行と評価することができないことは明ら かである。 したがって，原告らの前記主張は,採用することができない。 ５ 争点４（原告らに本件連帯納付義務を課すことが憲法２９条に反して違憲であるか否か）について原告らは，原告らが，本件各代償債務の履行を一切受けないままに，それぞ れ固有の財産から自己の相続税を支払わざるを得なかったばかりか，本件連帯 納付義務を負担させられ，更に固有の財産から納付を余儀なくされたところ，これは，徴収の規定としての相続により受けた利益の価額に相当する金額の限度で負担を認めている相続税法３４条１項 件連帯 納付義務を負担させられ，更に固有の財産から納付を余儀なくされたところ，これは，徴収の規定としての相続により受けた利益の価額に相当する金額の限度で負担を認めている相続税法３４条１項の趣旨に反するものであって，連帯納付義務に名を借りた原告らの固有の財産に対する侵奪というほかなく，原告らに本件連帯納付義務を負わせることは憲法２９条に反する旨主張する。 しかしながら，連帯納付義務は，相続税法が，相続人等が相続又は遺贈により取得した財産を対象として課税する方式を採用することで，課税の観点からは，担税力に応じた，各相続人等の間において公平な負担が図られているものの，これを貫徹すると，一部の相続人等に無資力の者がいる場合，遺産のうち相続税として徴収する部分が少なくなるため，相続税の徴収確保のため，相互 に各相続人等に対して課した特別の責任であると解されるところ（前記２⑵ア），相続税法３４条１項は，相続又は遺贈により受けた利益の限度でその責めを負うこととして，相続又は遺贈を契機として，相続人等が過度な負担が課されることを防いでいるものと解され，同項には相応の合理性があるものと考えられる。そして，前記２⑵ウ(ｲ)で説示したとおり，原告らは，平成６年１２月１２ 日以後，亡Ｄに対し，本件各代償債務の履行を請求することができ，一方，亡Ｄは，平成６年１２月１２日時点から少なくとも平成１３年８月３日までの間は,原告らから本件各代償債務の履行を求められた場合には，原告らに対して一括弁済をすることが困難であったとしても，分割弁済をするに足りる原資を有していたものと考えられるところであって，原告らが，同月頃までの間に，本 件各代償債務につき，亡Ｄに対して，現実に履行を求めてその履行を受けることは可能であったにもかかわらず，こ りる原資を有していたものと考えられるところであって，原告らが，同月頃までの間に，本 件各代償債務につき，亡Ｄに対して，現実に履行を求めてその履行を受けることは可能であったにもかかわらず，これを行わなかったのは，原告らの自らの選択によるものである。しかも，本件においては，原告らは，平成６年１２月１２日，亡Ｄと共同して本件相続に係る相続税の申告書を提出しているのであって，原告らとしては，当該提出によって，同日，亡Ｄの固有の相続税（本件 亡Ｄ相続税）の納税義務が確定するとともに，本件連帯納付義務の確定も法律 上当然に生ずることは，当然に認識し得たことである。 そうすると，本件各代償債務の履行を受けることができなかったことによる不利益は，原告らが甘受すべきものであると言わざるを得ず，結果として，原告らの固有の財産により本件連帯納付義務を履行することになったことをもって，憲法２９条が保障する財産権の侵害に当たるということはできないという べきであり，原告らに本件連帯納付義務を課すことが憲法２９条に反して違憲であるということはできない。 したがって，原告らの前記主張は，採用することができない。 ６ 小括以上説示したところによれば，原告らは，本件相続により受けた利益の価額 に相当する金額である各３１８４万５５００円につき，その限度で本件連帯納付義務を負うところ（前記２），平成１２年４月２５日，各３０万円を本件連帯納付義務の履行として納付した（前記認定事実⑴）ことにより，本件各充当処分及び本件徴収等の時点において，各３１５４万５５００円の限度で本件連帯納付義務を負っていたというべきである。 そうすると，原告Ａが３１５４万５５００円の限度で本件連帯納付義務を負うことを前提としてされた本件各充当処分は，違 １５４万５５００円の限度で本件連帯納付義務を負っていたというべきである。 そうすると，原告Ａが３１５４万５５００円の限度で本件連帯納付義務を負うことを前提としてされた本件各充当処分は，違法であるということはできず，また，原告Ｂが３１５４万５５００円の限度で本件連帯納付義務を負うことを前提としてされた本件徴収等は，違法であるとも，法律上の原因を欠くものであるともいうことはできない。 第４ 結論以上によれば，原告らの請求は理由がないから，これらをいずれも棄却することとし，主文のとおり判決する。 大阪地方裁判所第２民事部 裁判長裁判官三輪方大 裁判官 黒田吉人 裁判官山﨑岳志（別紙１省略）（別紙２省略）（別紙３省略）
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