主文 １ 原判決中，被控訴人が平成６年１月２５日付けで控訴人の平成２年分所得税についてした更正処分に関する部分はこれを取り消す。 ２ 控訴人の同処分の取消請求に係る訴えを却下する。 ３ その余の本件控訴を棄却する。 ４ 控訴費用は控訴人の負担とする。 事実及び理由 第１ 控訴の趣旨 １ 原判決を取り消す。 ２ 被控訴人が，平成６年１月２５日付けで控訴人の平成２年分所得税についてした更正処分（ただし，平成７年２月１７日付け再更正処分により減額された後の部分）のうち，分離長期譲渡所得の金額金１億２９９８万円，納付すべき税額金３４５７万２１００円を超える部分を取り消す。 ３ 被控訴人が，平成６年１月２５日付けで控訴人の平成４年分所得税についてした更正処分のうち，総所得金額金１３６７万１４７円，納付すべき税額金２８２万２００円を超える部分及び過少申告加算税賦課決定処分（ただし，平成６年１２月５日付け異議決定により一部取り消された後の部分）を取り消す。 ４ 被控訴人が，平成８年６月６日付けで控訴人の平成５年分所得税についてした更正処分のうち，総所得金額金１９６３万９７１８円，納付すべき税額金５２５万６７００円を超える部分及び過少申告加算税賦課決定処分を取り消す。 ５ 被控訴人が，平成８年６月６日付けで控訴人の平成６年分所得税についてした更正処分のうち，総所得金額金１８４８万４３９７円，納付すべき税額金４０５万５００円を超える部分及び過少申告加算税賦課決定処分を取り消す。 ６ 被控訴人が，平成８年６月６日付けで控訴人の平成７年分所得税についてした更正処分のうち，総所得金額金１７９５万６７３０円，納付すべき税額金３７６万５６００円を超える部分及び過少申告加算税賦課決定処分を取り消す ，平成８年６月６日付けで控訴人の平成７年分所得税についてした更正処分のうち，総所得金額金１７９５万６７３０円，納付すべき税額金３７６万５６００円を超える部分及び過少申告加算税賦課決定処分を取り消す。 ７ 訴訟費用は第１，２審とも被控訴人の負担とする。 第２ 事案の概要次のとおり補正するほかは，原判決の「第二事案の概要」に記載のとおりであるから，これを引用する。 １ 原判決５頁９行目及び同下から８行目の各「広島」をいずれも削除する。 ２ 同６頁１０行目の「前記(五)の各処分」を「前記(六)のみなし審査請求」と改め，同１３行目の「広島」を削除する。 ３ 同７頁下から４行目及び同２行目の各「年度」をいずれも「年分」と改める。 ４ 同８頁５行目の「平成２年度中」を「平成２年中」と改める。 ５ 同９頁下から１１行目の「時期は平成３年度」を「帰属時期は平成３年」と，同下から５行目の「本件権利金」を「本件権利金等」とそれぞれ改める。 ６ 同１１頁下から３行目の「Ｂ」を「ヤマサン」と改め，同２行目の「委託し」の前に「Ｂに」を加え，同行の「支払手数料」を「管理委託手数料」と改める。 第３ 当裁判所の判断一平成２年分所得税に係る更正処分の取消請求について １ 控訴人の平成２年分所得税の課税処分の経過は，原判決別表１の１のとおりである（前記前提事実９）。これによれば，控訴人の平成２年分所得税については，平成６年１月２５日付け更正処分により納付すべき税額が５億２５０１万４６００円と更正されたが，同更正処分は同年１２月５日付け異議決定により一部取り消されて納付すべき税額が２億６４５４万７１００円に減額された後に，平成７年２月１７日付け再更正処分により納付すべき税額が４億３９２７万７１００円に増額されており，平成６年１月２５日付け更正処分が 消されて納付すべき税額が２億６４５４万７１００円に減額された後に，平成７年２月１７日付け再更正処分により納付すべき税額が４億３９２７万７１００円に増額されており，平成６年１月２５日付け更正処分がなされた後に，増額再更正処分がなされていることが認められる。 ２ ところで，更正処分がされた後に，更正処分による納付すべき税額を増額させ，又は，純損失等の金額もしくは還付税額を減少させる等の増額再更正処分がされた場合には，当初の更正処分は，増額再更正処分の内容としてこれに吸収されて一体となり，独立の処分としての存在を失うに至るから，増額再更正処分のみが取消訴訟の対象となり，当初の更正処分を対象としてその取消しを求める訴えの利益はないものと解するのが相当である。 ３ しかるところ，訴状によると，控訴人の平成２年分所得税の課税処分に関する請求の趣旨及び原因の記載は次のとおりであることが認められる。 (1) 請求の趣旨被告が原告の平成２年分所得税について平成６年１月２５日付けでした更正（但し，平成７年２月１７日付の再更正により減額された後の部分）のうち，分離長期譲渡所得の金額金１億２，９９８万円，納付すべき税額金３，４５７万２，１００円を超える部分を取り消す。 (2) 請求の原因ア被告は，・・・別表１の平成２年分の分離長期譲渡所得の金額及び納付すべき税額について，「更正処分等」欄記載のとおり更正（平成６年１月２５日付け更正処分を指す。）した（なお右更正処分は再更正処分（平成７年２月１７日付け再更正処分を指す。）で一部取り消されている。）。（請求の原因二２(1)）イ原告は，・・・平成２年分及び平成３年分長期譲渡所得の金額から譲渡費用としてそれぞれ３億円ずつ控除したところ，被告は，・・・別表１の平成２年 り消されている。）。（請求の原因二２(1)）イ原告は，・・・平成２年分及び平成３年分長期譲渡所得の金額から譲渡費用としてそれぞれ３億円ずつ控除したところ，被告は，・・・別表１の平成２年分の分離長期譲渡所得の金額及び納付すべき税額について，「更正処分等」欄記載のとおり更正した（なお右更正処分は再更正処分で一部取り消されている。）。 （請求の原因二２(2)）ウ原告の平成２年分の所得税について被告がした更正処分（但し，再更正処分で一部取消し後の部分）・・・は，いずれも取り消されるべきものであるので，本訴に及ぶ次第である。（請求の原因三）以上の訴状の請求の趣旨及び原因の記載からすると，控訴人が平成２年分所得税についての課税処分の取消訴訟の対象としているのは，被控訴人が平成６年１月２５日付けでした更正処分であると解するのが相当である（訴状によると，控訴人は，平成４年分所得税についての更正処分の取消しも求めているところ，その請求の趣旨は，「被告が原告の平成４年分所得税について平成６年１月２５日付けでした更正のうち，総所得金額・・・を超える部分及び過少申告加算税賦課決定（但し，平成６年１２月５日付の異議決定により一部取り消された後の部分）を取り消す。」と記載されており，その取消しの対象が平成６年１月２５日付け更正処分であることは明らかであって，その記載との対比からして，控訴人の平成２年分所得税についての課税処分の取消訴訟の対象も，平成４年分所得税の更正処分の場合と同様，平成６年１月２５日付け更正処分であると解するほかないものというべきである。）。 もっとも，訴状の請求の趣旨及び請求の原因第二，三項で，括弧書きでもって平成７年２月１７日付け再更正処分のことが記載されているが，これは，当初の更正処分が異議決 というべきである。）。 もっとも，訴状の請求の趣旨及び請求の原因第二，三項で，括弧書きでもって平成７年２月１７日付け再更正処分のことが記載されているが，これは，当初の更正処分が異議決定により一部取り消されて納付すべき税額が５億２５０１万４６００円から２億６４５４万７１００円に減額され，その後，再更正処分により納付すべき税額が４億３９２７万７１００円に増額されているにもかかわらず，異議決定により当初の更正処分が一部取り消されていることを見過ごして，当初の更正処分自体と再更正処分とを単純に比較して，再更正処分の納付すべき税額が当初の更正処分のそれより少ないことから，再更正処分を減額再更正処分と誤解し，減額再更正処分自体について取消しを求める利益がないことから，再更正処分により減額された後の当初の更正処分の取消しを求めているにすぎないから，再更正処分について括弧書きで記載されていることをもって，控訴人が，再更正処分自体を本件取消訴訟の対象としているものと解することはできない。 ４ 以上によれば，控訴人の平成２年分所得税について，被控訴人が平成６年１月２５日付けでした更正処分の取消しを求める訴えは，訴えの利益を欠く不適法なものとして却下を免れないものというべきである。 なお，控訴人は，訴状の請求の趣旨第一項の括弧書き部分について，「減額された後の部分」は「増額された後の部分」の誤記であるから，平成２年分所得税についての取消訴訟の対象である処分は，平成７年２月１７日付け再更正処分である旨主張する。しかしながら，同再更正処分を取消訴訟の対象としているというのであれば，これとは別個の処分である被控訴人の平成６年１月２５日付け更正処分の取消しをも重複して求めていることとなるばかりでなく，再更正処分が本件訴訟の対象であるならば， 訟の対象としているというのであれば，これとは別個の処分である被控訴人の平成６年１月２５日付け更正処分の取消しをも重複して求めていることとなるばかりでなく，再更正処分が本件訴訟の対象であるならば，端的に，「被控訴人が平成７年２月１７日付けでした再更正処分の取消しを求める」旨記載すれば足りるから，単なる誤記と認めることは到底できず，控訴人の主張は採用できない。 二争点３について争点３に対する当裁判所の判断は，次のとおり補正するほかは，原判決の「第三争点に対する判断」の「三争点３について」に記載（原判決３０頁下から９行目から同３２頁下から４行目まで）のとおりであるから，これを引用する。 (1) 原判決３０頁下から３行目の「本件土地を」を「平成２年７月３１日，Ａ土地を」と改める。 (2) 同３１頁９行目の「ある支出」から同１５行目までを次のとおり改める。 「ある支出を不動産所得の必要経費として控除することができるためには，当該支出が，不動産所得を得るために直接に要した費用か，又は，不動産所得を生ずべき事業について生じた費用で，社会通念上，当該事業の維持・遂行のために客観的に必要又は有益であると認められる場合であることを要するものと解するのが相当である。」(3) 同３１頁下から１０行目の次に改行して次のとおり加える。 「３ 証拠（甲２ないし６，７の２，甲８の１ないし１５，甲１４の１ないし６，甲１６ないし１９，４４，４５の１ないし３，甲４９の１，２，甲６７，７８，乙２，３，７，１１，乙１３及び１４の各１，２，原審証人Ｃ，同Ｄ，原審における控訴人本人）及び弁論の全趣旨によれば，次のとおり認められる。 (一) 控訴人は，本件土地取得後，造成工事を開始し，昭和４６年ころまでにほぼ本件土地の原型が完成した。 同Ｄ，原審における控訴人本人）及び弁論の全趣旨によれば，次のとおり認められる。 (一) 控訴人は，本件土地取得後，造成工事を開始し，昭和４６年ころまでにほぼ本件土地の原型が完成した。 (二) Ｂは，昭和４６年に本件土地の管理を目的として設立され，数人の従業員を雇用していた。Ｂは，平成２年７月３１日時点で，発行済み株式総数１万株（額面１０００円）のうち７４パーセントに当たる７４００株を控訴人が筆頭株主として所有する同族会社であり，控訴人が代表取締役，控訴人の妻及び息子が取締役であった。 (三) Ｂは，昭和４６年９月２１日，広島県厚生信用組合から３０００万円を借り受け，同債務を担保するため，本件土地につき根抵当権が設定され，登記された。控訴人は，同年１２月２０日，同組合から１０００万円を借り受け，同債務を担保するため，本件土地につき根抵当権が設定され，登記された。 Ｂは，以上の債務をまとめ，さらに３０００万円を借り増す形で第一勧業銀行から７０００万円を借り受け，同債務を担保するため，昭和４７年１０月３１日，本件土地につき根抵当権が設定され，登記された。 (四) Ｂが設立された当時，控訴人は，ビルを所有し，駐車場やレストランを経営しており，その事業資金については，控訴人所有の他の土地を担保に提供して融資を受けることもあった。 (五) 控訴人とＢは，昭和４７年までに本件土地の造成工事及び排水工事をほぼ完了させ，控訴人は，同年本件土地をＢに賃貸し，Ｂは，その後，東洋工業，マツダ中販及び大協に転貸したが，東洋工業等は，本件土地を自動車保管場所として更地に近い状態で利用していた。 東洋工業等との賃貸借契約は，いずれもＢの名義で締結され，マツダ中販からの賃料もＢ名義の口座に振り込まれている。 (六 本件土地を自動車保管場所として更地に近い状態で利用していた。 東洋工業等との賃貸借契約は，いずれもＢの名義で締結され，マツダ中販からの賃料もＢ名義の口座に振り込まれている。 (六) 本件土地のうち３筆が保安林であたが，保安林のままでは建物を建築することができず，本件土地を事業用地とするためには，保安林の解除手続が必要であったところ，Ｂは，昭和５９年に保安林解除の事前協議をし，昭和６３年に同申請手続を行っている。 (七) 昭和４７年以降東洋工業等に転貸するようになってからは，駐車場としての機能保持のため必要な工事は，転借人の費用負担で各転借人にさせており，Ｂが本件土地内部の工事をすることはなかったが，時折，周辺部分の法面が崩壊し，県道をふさぐことがあったので，Ｂがその復旧工事をしたり，保安林解除の際，法面や配水施設の整備等の工事をしている。 (八) Ｂは，前記(六)の事前協議の手続を株式会社日成林業コンサルタント（以下「日成林業」という。）に委託し，昭和５９年１０月４日及び昭和６０年１月２２日に各２５万円を支払い，また，保安林解除申請手続を日成綜合株式会社（以下「日成綜合」という。）に委託し，昭和６３年１０月２０日及び同年１１月２１日に各５０万円を支払った。 (九) Ｂの昭和５９年８月１日ないし昭和６０年７月３１日事業年度分及び昭和６３年８月１日ないし平成元年７月３１日事業年度分の総勘定元帳の雑費勘定に日成林業及び日成綜合に支払った前記委託料として合計１５０万円が記載されていたが，被控訴人からＢに対し，Ｂが本来控訴人個人が負担すべき費用をＢが負担し，会社の損金に算入するのは誤りである旨の指摘がなされ，Ｂは，前記各事業年度分の修正申告書を被控訴人に提出したが，雑費として否認された前記１５０万円は，各事業年 訴人個人が負担すべき費用をＢが負担し，会社の損金に算入するのは誤りである旨の指摘がなされ，Ｂは，前記各事業年度分の修正申告書を被控訴人に提出したが，雑費として否認された前記１５０万円は，各事業年度の総勘定元帳の仮払勘定に立替金として計上された。 (一〇) Ｂの顧問税理士Ｄの調査によると，Ｂの帳簿上，昭和５９年６月末日時点で約６６００万円の仮払金が残っており（本件土地に関する造成工事費に関係する支出か否かは不明。），同年７月時点では，そのうち５０００万円が理由不明のまま借入金として振り替えられていた。Ｄ税理士は，実態を明確にし適正な経理処理をするため，第１４期（昭和５９年８月１日ないし昭和６０年７月３１日）元帳の仮払金勘定に振り替え分の５０００万円分を戻し，新たに敷金勘定を設け，そのうち３０００万円分を同勘定に振り替える処理をした。控訴人は，前記仮払金約６６００万円全額が本件土地の造成工事費であると考えていたが，Ｄ税理士は，全額を造成工事費として捉えることは問題であると考え，約５０００万円を造成工事費とすることとした。そこで，Ｄ税理士は，３０００万円分を敷金名下に控訴人に差し入れる預託金としてＢの資産とするべく，前記のとおり３０００万円分を敷金勘定に振り替える処理をするとともに，本件土地の賃貸借契約書の作成を進言した。その結果，控訴人とＢとの間で，控訴人がＢに本件土地を賃貸し，Ｂが敷金３０００万円を設定することを了解した旨の賃貸借契約書が作成された。 (一一) 前記(一〇)により，Ｂが差し入れたこととされた敷金３０００万円は，その後Ｂに返還された。」(4) 同３１頁下から９行目の「３」を「以上によれば，」と，同４行目を「ことが認められる。」とそれぞれ改める。 (5) 同３２頁下から１３行目の「しているが」から同１０行目 に返還された。」(4) 同３１頁下から９行目の「３」を「以上によれば，」と，同４行目を「ことが認められる。」とそれぞれ改める。 (5) 同３２頁下から１３行目の「しているが」から同１０行目冒頭の「し，」までを次のとおり改める。 「しているので，まず，Ｂが本件土地につき潜在的持分を有するか否か検討する。 (一) 前記３認定のとおり，本件土地につき，控訴人及びＢが共同で造成等の工事を実施し，費用を支出していたことは明らかであるところ，控訴人は，昭和４７年１０月３１日，本件土地につきＢを債務者として，極度額７０００万円の根抵当権が設定されている事実や控訴人とＢ間で作成された本件土地についての土地賃貸借契約書（甲９）の特約条項で，Ｂが本件土地につき約５０００万円の造成工事費を投じている旨明記されている事実をもって，Ｂが本件土地につき少なくとも５０００万円の費用を支出している旨主張し，原審証人Ｄ及び控訴人本人（原審）もこれに沿う供述をしている。 しかしながら，前記のとおり，Ｂが設立される以前には本件土地の原型はほぼ完成しており，昭和４７年に東洋工業に転貸するに当たり工事をしたとしても，東洋工業等への転貸後，本件土地は，自動車保管場所として更地に近い状態で利用され，転貸借契約上，Ｂは，本件土地について整備・補修工事をする義務を負担しておらず，本件土地全体に及ぶような大規模な工事を行う必要はなかったことに照らせば，控訴人主張のような多額の費用を要する工事が行われたとは考えられず，他にこれを認めるに足りる証拠はない。 Ｂが，東洋工業への転貸後に本件土地についてした工事は，前記のとおり，せいぜい法面の崩落の際や保安林解除の際の補修工事程度に過ぎず，それらの諸工事に要した費用は３０００万円を上回るものではないと認めら が，東洋工業への転貸後に本件土地についてした工事は，前記のとおり，せいぜい法面の崩落の際や保安林解除の際の補修工事程度に過ぎず，それらの諸工事に要した費用は３０００万円を上回るものではないと認められる（甲３８）。 証人Ｄの証言や控訴人本人の供述は，本件土地につき根抵当権が設定されていたこと以外は，何ら客観的な裏付けのないものであり，前記のとおり，根抵当権設定当時，控訴人は，他に事業を営んでおり，同事業のために資金が使用された可能性も否定できないところであるから，同根抵当権設定の事実をもって控訴人らの供述を裏付けることはできず，同供述はにわかに信用することができない。 よって，控訴人の前記主張は採用できない。 (二) 前記認定のとおり，Ｂは，Ｄ税理士の指導に従って，仮払勘定に累積していた約６６００万円のうちから３０００万円分を控訴人に対する敷金として新たに設定したことは，支出先が不明であった仮払金の中から本件土地についての造成工事費用に関する支出を選別し，控訴人に対する権利性を明確化する意味を帯びるものであるといえるところ，Ｂは本件土地につき３０００万円を上回らない額の造成工事費を支出したものとしか認められないことは前記認定のとおりであるから，控訴人主張の潜在的持分は，既にこの敷金返還請求権に具現化され，これに尽きていたものというべきである。 そうすると，前記敷金は，本件土地をヤマサンに賃貸するまでに全額返還されているから，その当時，Ｂは，本件土地につき何ら経済的権利がなく，潜在的持分も認めることはできない（なお，Ｂの確定申告書に添付されている決算報告書の貸借対照表（昭和６２年８月１日ないし昭和６３年７月３１日及び平成３年８月１日ないし平成４年７月３１日の各事業年度）には，Ｂが本件土地に関して造成工事 お，Ｂの確定申告書に添付されている決算報告書の貸借対照表（昭和６２年８月１日ないし昭和６３年７月３１日及び平成３年８月１日ないし平成４年７月３１日の各事業年度）には，Ｂが本件土地に関して造成工事費を支出したことに対応する資産の計上はなされていない。）。 したがって，控訴人が本件委託管理費の算定根拠として主張する地代要素の部分については，Ｂが本件土地について何ら経済的権利・潜在的持分を有しないものであるから，認めることはできない。 また，」三平成４年分ないし平成７年分各処分の適法性について当裁判所も，同各処分はいずれも適法であると判断するが，その理由は，原判決の「第四本件各処分の適法性」の二に記載（原判決３３頁下から３行目から同３４頁下から４行目まで）のとおり（ただし，同３４頁１４行目の「平成７年分」の次に「が」を加える。）であるから，これを引用する。 四結論よって，控訴人の本訴請求のうち，平成２年分所得税について被控訴人が平成６年１月２５日付けでした更正処分の取消しを求める部分は，不適法な訴えとしてこれを却下すべきであり，その余の部分はいずれも理由がないからこれを棄却すべきであり，これと異なる原判決は不当であるので，原判決中，平成２年分所得税の更正処分取消請求に関する部分を取り消し，同請求に係る訴えを却下し，その余の本件控訴は理由がないから棄却することとし，訴訟費用の負担について行政事件訴訟法７条，民事訴訟法６７条，６１条を適用して，主文のとおり判決する。 広島高等裁判所第２部裁判長裁判官高升五十雄 裁判官松井千鶴子裁判官布村重成は，転補につき署名，押印することができ 判長 裁判官高升五十雄 裁判官松井千鶴子 裁判官布村重成は，転補につき署名，押印することができない。 裁判長裁判官高升五十雄
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