- 1 -主文 本件控訴を棄却する。 控訴費用は，控訴人の負担とする。 事実 及び理由第１当事者の求めた裁判 控訴の趣旨( )原判決を取り消す。 ( )三島税務署長が平成１２年１０月１０日付けで原判決別紙物件目録記載 の土地についてした差押処分を取り消す。 ( )訴訟費用は，第１，２審を通じて被控訴人の負担とする。 控訴の趣旨に対する答弁主文と同旨第２事案の概要 本件は，控訴人が自己の所有に係る不動産を二男であるＡに対して贈与したところ三島税務署長がＡが負担する贈与税及び延滞税以下それぞれ本，，（，「」「」，「」。）件贈与税及び本件延滞税といい両者を併せて本件贈与税等というの連帯納付義務者である控訴人に対して督促処分をすることなく，その徴収を担保するため，平成１０年５月８日，原判決別紙物件目録記載の不動産（以下「本件不動産」という）を差し押さえ（以下「第１差押処分」という）た。 。 後，同年６月１１日督促処分を行い，その後，平成１１年２月２４日，控訴人から本件贈与税１２４６万１９００円の納付があった（これにより本件延滞税は１２４３万３１００円に確定した）後の同年３月５日第１差押処分を解除。 し，さらに約１年７か月余り経過した平成１２年１０月１０日付けで再度差押処分をした（以下「第２差押処分」という）ため，控訴人が，三島税務署長。 の事務承継者である被控訴人に対し，第２差押処分は違法であるとして，同処分の取消しを求めた事案である。 - 2 - 原判決は，①(ア)相続税法３４条１項及び４項による連帯納付義務については，納税の告知を要する場合を列挙した国税通則法３６条１項を適用する余地はないし，保証人の納付義務に関する同法５２条２項の規定を類 判決は，①(ア)相続税法３４条１項及び４項による連帯納付義務については，納税の告知を要する場合を列挙した国税通則法３６条１項を適用する余地はないし，保証人の納付義務に関する同法５２条２項の規定を類推適用することもできない，(イ)控訴人の本件贈与税等の連帯納付義務は，Ａの本件贈与税等の納付義務の確定によって法律上当然に生じ，これについて租税徴収上の補充性も認められないことから，三島税務署長が控訴人に対して本件延滞税の徴収を行ったことに手続上の瑕疵はない，(ウ)連帯納付義務を定めた規定が憲法２９条１項の趣旨に反するということもできないなどとして，第２差押処分が適正手続の原則に反するということはできないとし，②(ア)滞納者の財産に差押処分をするためには，滞納者に対し，差押えに係る国税について督促状で督促していることが必要である（国税徴収法４７条１項）が，一度適法にされた督促の効果は当該滞納国税が完納されない限り消滅しないと解するのが相当で，（。 「」）あるから平成１０年６月１１日付け督促状甲３号証以下本件督促状による督促（以下「本件督促」という）の効果は第１差押処分の解除によっ。 て消滅したとは認められない，(イ)本件督促状の延滞税欄には不動文字で「法律による金額」と記載され，御注意欄には「本税には，納期限の翌日から完納の日までの期間について延滞税が加算されます。延滞税は裏面の計算方法により計算して，本税とあわせて納付してください」と記載されているから，本。 件督促状により本件延滞税についても督促していることは明らかであるなどとして，第２差押処分については本件督促状により適法な督促が前置されているとし，③信義則の法理の適用により課税処分を違法なものとして取り消すことができる場合があるとしても，それは，租税法規の適用における て，第２差押処分については本件督促状により適法な督促が前置されているとし，③信義則の法理の適用により課税処分を違法なものとして取り消すことができる場合があるとしても，それは，租税法規の適用における納税者間の平等，公平という要請を犠牲にしてもなお当該課税処分に係る課税を免れしめて納税者の信頼を保護しなければ正義に反するといえるような特別の事情が存する場合に限られるところ，本件においてはそのような事情は認められないなどとして，第２差押処分が禁反言の原則，信義則及び二重の危険の禁止に反する- 3 -ということはできないとし，控訴人の請求を棄却した。 そこで，これを不服とする控訴人が控訴した。 前提事実，争点及びこれについての当事者の主張は，以下のとおり当審における控訴人の補充主張並びにこれに対する被控訴人の認否及び反論を付加するほか，原判決の「事実及び理由」中の「第２事案の概要」の２及び３に記載のとおりであるので，これを引用する。 （当審における控訴人の補充主張）( )納税告知の要否 ア最高裁判所第三小法廷昭和５５年７月１日判決（民集３４巻４号５３５頁。以下「最高裁昭和５５年判決」という）は，相続税法３４条１項の。 規定による連帯納付義務は，相続人又は受遺者の固有の相続税の納税義務の確定という事実に照応して法律上当然に確定する旨判示する。 しかし，連帯納付義務には，徴収実務において，事実上の補充性が存在するから，納税者もその補充性を前提として行動する。こうした連帯納付義務の性質に鑑みると，他の相続人，受遺者又は受贈者の納税義務が税務署長の更正又は決定により確定される場合において，連帯納付義務の確定手続がないままに連帯納付義務者に対して徴収手続が開始されると解すると，連帯納付義務者は事前に予測することができない状況の下で，不意打 長の更正又は決定により確定される場合において，連帯納付義務の確定手続がないままに連帯納付義務者に対して徴収手続が開始されると解すると，連帯納付義務者は事前に予測することができない状況の下で，不意打ち的に連帯納付義務の履行を求められることになる。したがって，適正手続の保障の観点からは，連帯納付義務の確定のために納税告知が必要であると解するべきである。 仮に最高裁昭和５５年判決を前提とするとしても，同判決は，相続税法３４条１項の規定による連帯納付義務について判示したものであり，同条４項には妥当しない。すなわち，同条１項が規定する共同相続人の連帯納付義務と，同条４項が規定する贈与契約における贈与者の連帯納付義務とでは立法趣旨及び利益状況を異にするから，両条項を同一に解釈すること- 4 -はできない。 イ連帯納付義務は，第二次納税義務又は国税の保証人の義務にも該当しない上，国税通則法２条５項においては連帯納付義務者は「納税者」から除外されていないから，国税通則法１５条及び１６条が適用される結果，同条２項による賦課決定による確定手続が必要となる。 ウ以上より，連帯納付義務者に対して納税義務の履行を求める場合には，連帯納付義務の確定手続や納税告知が必要である。 ( )第２差押処分が適法な督促の前置を欠くこと ア差押処分の前提として督促手続を履践することが必要であるとされているのは，当該差押えを受ける者に対し，重大な不利益処分である差押処分がされることを予測する機会を与え，納税義務を履行したり不服申立てをしたりして，差押えを回避する機会を与えるためである。しかるに，第２，。 差押処分について控訴人にはこのような予測の機会が保障されていないイまた，本件においては，督促がないままに違法な第１差押処分がされ，，，それが維持されている ためである。しかるに，第２，。 差押処分について控訴人にはこのような予測の機会が保障されていないイまた，本件においては，督促がないままに違法な第１差押処分がされ，，，それが維持されている状態で同差押処分の後に本件督促がされているが督促は差押処分の前提要件であり，本件督促と第１差押処分とは一連一体の手続というべきであるから，違法な第１差押処分が継続している下で，当該違法状態を作出した同一官署から督促状が発布されても，当該督促状もまた違法であると解さなければ，法律による行政に対する国民の信頼を得ることはできない。 ウさらに，本件において，三島税務署長は，控訴人及びその親族から違法な第１差押処分を解除するよう要請を受けながら，１０か月間にわたってこれを解除しなかったにもかかわらず，平成１１年２月２４日に控訴人が本税を納付した後間もなくして，同年３月５日に同差押処分を解除したものである。加えて，三島税務署の徴収職員であるＢは，平成８年１０月８日ころ控訴人に対し「お母さんには迷惑をかけないよう対処します」と。 - 5 -述べ（本件発言，さらには平成１１年２月ころ控訴人との間で，本件贈）与税を納付すれば延滞税を免除するとともに第１差押処分を解除する合意（本件合意）をしたものであり，仮に本件発言及び本件合意が認められないとしても，控訴人には本件発言及び本件合意があったと信じることもやむを得ない事情があったのである。したがって，本件においては，控訴人は，上記の本税納付により第１差押処分が解除されたものと認識し，今後請求や差押処分を受けることはないと信じるに足りる状況が存在したのであるから，かかる状況の下では，本件督促の効果は喪失している。少なくとも，本件事実経過の下では，第１差押処分解除後に改めて督促処分がなされなければ違法という はないと信じるに足りる状況が存在したのであるから，かかる状況の下では，本件督促の効果は喪失している。少なくとも，本件事実経過の下では，第１差押処分解除後に改めて督促処分がなされなければ違法というべきである。 ( )信義則違反による第２差押処分の無効 アＢが本件発言をしたことは証拠上明らかであるところ，控訴人は，本件発言により，本件贈与税のみならず本件延滞税についても連帯納付義務が免除されたか，あるいは三島税務署長が株式会社Ｃ（以下「訴外会社」という）から本件贈与税等を全額徴収するので控訴人には納付の必要がな。 いと信頼したものである。そして，控訴人は，そのように信頼したからこそ本件贈与税を納付する必要がないものと考え，本件延滞税が増大する前に適切に対処する機会を失ったものである。 イ控訴人は，Ｂとの間の一連のやり取りにおいて本件延滞税を免除する旨の本件合意をしたからこそ本件贈与税を納付したものであって，本件合意がなかったならば，控訴人が本件贈与税を納付することもなかったものである。 また，三島税務署長は，控訴人が本件贈与税を納付したところ，それから間もなく第１差押処分を解除したものであり，このような経過からすると，控訴人が，本件贈与税の納付により第１差押処分が解除されたものと認識し，今後再び請求や差押処分を受けることはないと信頼するに足りる- 6 -状況があったものである。 ウさらに，Ｂが控訴人に対して不服申立手続について適切な教示をしなかったことをも併せ考慮すると，第２差押処分が信義則に違反し無効であることは明らかである。 （当審における控訴人の補充主張に対する被控訴人の反論）( )控訴人の主張( )（納税告知の要否）について ア贈与者の連帯納付義務（相続税法３４条４項）は，相続税の補完税として機能する贈与 当審における控訴人の補充主張に対する被控訴人の反論）( )控訴人の主張( )（納税告知の要否）について ア贈与者の連帯納付義務（相続税法３４条４項）は，相続税の補完税として機能する贈与税の徴収の確保が図られなければ，贈与形式による相続税の回避を防止しようとする補完税の目的を達成することができず，租税負担の公平が図れなくなるため，こうした事態を避けるために規定されたものである。この趣旨からすれば，相続税法３４条１項について判示した最高裁昭和５５年判決の内容が，贈与者の連帯納付義務について規定した同条４項にあてはまることは明らかである。 イ控訴人は，連帯納付義務に国税通則法１５条及び１６条が適用される旨主張する。 「納税義務の確定手続」は，課税要件事実を税法の各規定に当てはめて課税標準の認定及び税額の計算を行い，納税義務の具体的内容を確定する手続であるところ，相続税法３４条の規定は，他の共同相続人，受遺者又は受贈者に，既に成立・確定している相続税又は贈与税の履行責任を負わせたものであるから，改めてその課税標準を認定して税額の計算を行う必要がない。国税通則法５条は「国税を納める義務（同条１項）と「国税」を納付する責め（同条３項）とを使い分けているところ，同法１５条及」び１６条の規定は「国税を納付する義務（納税義務）が成立する場合，」の税額の確定について定めたものであり，連帯納付義務者の「連帯納付の責め」について定めた相続税法３４条１項及び４項の場合に適用がないものと解するのが相当である。 - 7 -( )控訴人の主張( )（第２差押処分が適法な督促の前置を欠くこと）につい てア本件督促は第１差押処分の前提要件としてされたものではないから，本件督促と第１差押処分とを一連一体の手続と解するのは誤りである。本件 （第２差押処分が適法な督促の前置を欠くこと）につい てア本件督促は第１差押処分の前提要件としてされたものではないから，本件督促と第１差押処分とを一連一体の手続と解するのは誤りである。本件督促は，第１差押処分が督促手続の前置を欠く違法な処分であり解除されるべきものであることを前提として，控訴人が本件贈与税等を納付しない場合に改めて差押処分をすることを予定してされたものである。 結果として，第１差押処分は，本件督促の後である平成１１年３月５日に解除されているが，これは，控訴人から，第１差押処分を解除しても再び差押処分がされるのであれば登記が汚れるから，第１差押処分はそのままにしておいてほしいとの申入れがあったこと，及び三島税務署の徴収官ができる限り本来の納税義務者であるＡから納付を受けられるよう努力を継続していたことによるものであり，三島税務署長が上記のような控訴人の申入れを容れて第１差押処分の解除をすることを差し控えていたことを逆手に取って，本件督促が違法であると主張することは不当である。 イ(ア)督促は，取消訴訟の対象となる行政処分であり，正当な権限を有する行政庁又は裁判所による取消があるまでは有効なものとして効力を有する。したがって，三島税務署長がした本件督促は，本件贈与税等が完納されない限り，差押えの前提条件としての効果を有するのであって，本件督促後，事前の督促を欠く第１差押処分を解除したからといって，本件督促の効果が消滅する理由はない。 (イ)また，三島税務署長が控訴人及びその親族から違法な差押処分を解除するよう要請を受けながら，控訴人及びその親族の要望に従って第１差押処分の解除を差し控えた経緯は前示のとおりである。 仮に，Ｂが控訴人に対して本件発言をしたり控訴人との間で本件合意をしたりしたとしても，Ｂが控訴人に対 ながら，控訴人及びその親族の要望に従って第１差押処分の解除を差し控えた経緯は前示のとおりである。 仮に，Ｂが控訴人に対して本件発言をしたり控訴人との間で本件合意をしたりしたとしても，Ｂが控訴人に対し，本件贈与税等の納付がなけ- 8 -れば督促を欠く第１差押処分を解除した後に再度差押えをすると説明していることも前示のとおりであるから，控訴人が本件贈与税の納付により第１差押処分が解除されたものと認識し，今後請求や差押処分を受けることはないと信じるに足りる状況が存在したということはできない。 ( )控訴人の主張( )（信義則違反による第２差押処分の無効）について ア贈与税及び延滞税に係る贈与者の連帯納付義務は，前示のとおり，贈与行為や法定納期限の徒過により法律上当然に生じるものである。したがっ，，（「」。）て控訴人が訴外会社その代表取締役であるＤ以下訴外Ｄというに金員を騙取されたことに同情するようなＢの言葉を誤解し，本件贈与税等の連帯納付義務を履行しなくてもよいと誤信したとしても，これによって本件贈与税等に係る控訴人の連帯納付義務が影響を受けることはなく，本件延滞税の納付義務が履行されないことを理由として本件督促後にされた第２差押処分は適法である。 イ控訴人は，三島税務署長が控訴人による本件贈与税の納付後間もなく第１差押処分を解除した経過からすると，控訴人には，本件贈与税の納付により第１差押処分が解除されたものと認識し，今後再び請求や差押処分を受けることはないと信頼するに足りる状況があったなどと主張する。 しかし，Ｂは，平成１０年８月２８日ころ，控訴人に対し，本件贈与税等の納付がなければ，督促を欠く第１差押処分を解除した後に再度差押処分をすることを説明しており，控訴人もそのことを認識していたものである。三島税務署長 １０年８月２８日ころ，控訴人に対し，本件贈与税等の納付がなければ，督促を欠く第１差押処分を解除した後に再度差押処分をすることを説明しており，控訴人もそのことを認識していたものである。三島税務署長としては，本件贈与税の納付後，控訴人の長男であるＥらから，本件延滞税の納付はしないとの強い意向が示されたため，督促を欠く第１差押処分によっては公売手続に進めることができないことから，改めて差押処分をするために一旦第１差押処分を解除したのであり，控訴人が本件贈与税を納付したから解除をしたものではない。したがって，三島税務署長が第１差押処分を解除することにより，控訴人が今後再び請求- 9 -や差押処分を受けることはないと信頼するに足りる状況が作出されたということは到底できない。 第３当裁判所の判断 当裁判所も，控訴人の本訴請求は理由がないものと判断する。その理由は，以下のとおり付加，訂正し，次項において当審における控訴人の補充主張についての判断を付加するほか，原判決の「事実及び理由」中の「第３当裁判所の判断」に記載のとおりであるから，これを引用する。 ( )原判決９頁１４行目の「５３５頁参照」の次に，以下のとおり加える。 「。なお，控訴人は，相続税法３４条１項が規定する共同相続人等の連帯納付義務と，同条４項が規定する贈与契約における贈与者の連帯納付義務とでは立法趣旨及び利益状況を異にするから両条項を同一に解釈することはできず，最高裁昭和５５年判決は，そもそも同条１項の解釈論自体に疑問があるのであり，同条４項には妥当しないなどと主張する。しかし，同条１項及び４項の各規定はいずれも納税義務の根拠規定ではなく，他の共同相続人，受遺者又は受贈者に，既に成立し確定した相続税又は贈与税について，これと同一内容の履行義務を連帯納付義務者に負わせる ，同条１項及び４項の各規定はいずれも納税義務の根拠規定ではなく，他の共同相続人，受遺者又は受贈者に，既に成立し確定した相続税又は贈与税について，これと同一内容の履行義務を連帯納付義務者に負わせることによってこれらの税の徴収確保を図ろうとする趣旨の規定であること，連帯納付義務の範囲は共同相続人又は受遺者の相続税の場合と同様に受遺者の贈与税の納税義務の確定によって自動的に確定するものであること，相続税法３４条１項が規定する共同相続人等の連帯納付義務の場合と同条４項が規定する贈与契約における贈与者の連帯納付義務の場合とで，確定手続の要否や納付告知の要否の観点からみた場合に，両者の間に差異を設けなければならない程に利益状況に差異があるとは認められないことからすると，最高裁昭和５５年判決は同条４項による連帯納付義務についても当てはまるというべきであるから，控訴人の上記主張は理由がない」。 ( )原判決１１頁１５行目から１６行目にかけて「上記の制約は受忍限度の - 10 -範囲内であり，贈与者に必要以上の所有財産の留保を強いるものとは認められないから」とあるのを「上記の贈与者に対する連帯納付義務は立法目，，的において正当なものであり，かつ，控訴人の主張する制約も事実上のものにすぎないから，制約の態様が著しく不合理であることが明らかであるとはいえず，贈与者の財産権に不合理な制約を課すものとはいえない（最高裁判），」所大法廷昭和６０年３月２７日判決・民集３９巻２号２４７頁参照からと改める。 ( )原判決１５頁「ウ」の項（６行目から１２行目まで）を，以下のとおり 改める。 「ウ平成８年１０月８日，控訴人，Ａほか１名は，控訴人宛てに本件お知らせが送付されたことに驚き，三島税務署を訪れてＢと面談した。控訴人らは，Ｂに対し，Ａは本件 まで）を，以下のとおり 改める。 「ウ平成８年１０月８日，控訴人，Ａほか１名は，控訴人宛てに本件お知らせが送付されたことに驚き，三島税務署を訪れてＢと面談した。控訴人らは，Ｂに対し，Ａは本件贈与税等の納付のための金員を訴外Ｄに預託しており，同人から既に納付されたものと思っていたが，同人は未だ上記納付をしていないこと，及び訴外Ｄと控訴人との間には全くの血縁関係がないことを説明した（Ｂはそれまで，控訴人と訴外Ｄとが血縁関係にあり，親族が共謀して納税義務を免れようとしているのではないかとの疑いを有していたが，上記説明により認識を改めた）上，Ａは破。 産宣告を受けて支払ができないので，訴外会社ないしその代表取締役で，，ある訴外Ｄから本件贈与税等を徴収してほしいと要望したところＢは訴外Ｄから本件贈与税等を直接徴収するためには同人を保証人とする必要がある旨回答し，そのために必要な納税保証書等の書類を控訴人側に交付するとともに，今後はできる限り訴外Ｄに請求し，控訴人には迷惑をかけないようにするとの趣旨の発言をした。 翌日，Ａと訴外Ｄは，三島税務署を訪ね，訴外Ｄにおいて，訴外会社及び訴外Ｄの各納税保証書を三島税務署長に対して提出した」。 ( )原判決１６頁６行目の末尾に，以下のとおり加える。 - 11 -「控訴人らは，こうしたＢの説明を聞いて，本件不動産に係る登記簿に差押え，同差押えの解除及び再度の差押えの各登記が経由されて本件不動産が係争物件であるかのような外観を呈することを嫌い，Ｂに対し，それ以上第１差押処分を解除するようには述べなかった。 三島税務署長は，こうした控訴人らの態度等から，直ちに第１差押処分の解除を行わなかった（Ｂは，控訴人らのこのような態度から第１差押処分を直ちに解除しなかったが今振り返ると適切でなかった旨証言（ た。 三島税務署長は，こうした控訴人らの態度等から，直ちに第１差押処分の解除を行わなかった（Ｂは，控訴人らのこのような態度から第１差押処分を直ちに解除しなかったが今振り返ると適切でなかった旨証言（原審）しているが，被控訴訴人において督促を欠く第１差押処分は直ちに取り消すべきものであったといわざるを得ないのであり，にもかかわらず，これを取り消すことなく，後記のとおり平成１０年６月１１日に本件督促を行い，その８か月後に，控訴人が贈与税本税を納付した後に至り，第１差押処分を取り消し，かつ，その後１年７か月後に第２差押処分をするに至ったことが，当事者間の事実認識等の差異を生じさせ，本件紛争を惹起させ複雑化したことは否定し難いところであり，被控訴人のかかる対応は，後，。）。」記のとおり相応の理由があったとしても適切であったとはいい難い( )原判決１６頁２３行目の「また」から同１７頁１行目末尾までを削除す ，る。 ( )原判決１７頁１１行目の末尾に，行を改めて以下のとおり加える。 「ソ平成１２年９月ないし１０月ころ，三島税務署の職員であるＦが控訴人方を訪れ，本件延滞税を納付するよう催告をした。 その後，平成１２年１０月１０日，三島税務署長は，本件延滞税を徴収するため，本件不動産を差し押さえた（第２差押処分」）。 ，。 ( )原判決１７頁１２行目から２０頁１７行目までを以下のとおり改める 「( )本件発言の有無等 ア控訴人は，平成８年１０月８日のＢとの面談の際，Ｂが本件発言をしたと主張し，原審証人Ａ，同Ｇ及び同Ｅはおおむねこれに沿う証言- 12 -をするとともに，陳述書（甲２１号証，２３号証，３１号証，３２号証）中には上記主張に沿うかのごとき陳述記載がある。他方，原審証人Ｂの証言及び陳述書（乙４号証）中には，こ これに沿う証言- 12 -をするとともに，陳述書（甲２１号証，２３号証，３１号証，３２号証）中には上記主張に沿うかのごとき陳述記載がある。他方，原審証人Ｂの証言及び陳述書（乙４号証）中には，これに反する供述及び陳述記載をしている。 そして，Ｂは，平成８年１０月８日，控訴人らが来訪した際，控訴人らから，Ａは本件贈与税等の納付のための金員を訴外Ｄに預託したにもかかわらず，訴外Ｄは未だ上記納付をしていないこと，訴外Ｄと控訴人との間には全く血縁関係がないことなどの説明を受け，控訴人と血縁関係にある訴外Ｄとが共謀して納税義務を免れようとしているのではないかとの疑いを払拭したことは前示のとおりであり，これらの事情によれば，Ｂは，連帯納付義務を規定した相続税法３４条４項の規定により本件贈与税等の連帯納付義務を負うことになった控訴人に同情し，できる限り訴外Ｄから本件贈与税等の納付を受けることにより控訴人の負担を軽減しようと考えたものと推認できるところである。さらに，証拠（甲２８，３０）及び弁論の全趣旨によれば，控訴人，Ｅほか１名は，平成１０年８月２８日，Ｂと面談した際，平成８年１０月８日の面談の際にＢが控訴人には迷惑をかけない旨の発言をしたことを指摘しても，Ｂから何らの反論がなかったことが認められる。 これらの事情に徴すると，Ｂは，平成８年１０月８日の面談の際に控訴人らに対し，今後はできる限り訴外Ｄに請求し，控訴人には迷惑をかけないようにするとの趣旨の発言をしたと推認するのが相当である。 イもっとも，上記のとおり，Ｂは，控訴人の立場に同情して上記発言をしたものである上，平成１０年８月２８日，控訴人宅を訪れた際，控訴人に対し，本件延滞税の免除はできないこと，訴外Ｄから本件贈- 13 -与税等を徴収できれば控訴人には迷惑がかからないが，徴収 言をしたものである上，平成１０年８月２８日，控訴人宅を訪れた際，控訴人に対し，本件延滞税の免除はできないこと，訴外Ｄから本件贈- 13 -与税等を徴収できれば控訴人には迷惑がかからないが，徴収ができなければ控訴人から本件贈与税等を徴収することを説明したことも前示のとおりであるから，これらの事情によれば，Ｂは，今後できる限り訴外Ｄから本件贈与税等の納付が受けられるよう訴外Ｄに働きかけ，控訴人の納税額を減額するように努力するものの，訴外ＤやＡから本件贈与税等の徴収ができなければ，最終的には控訴人から本件贈与税等の納付を受けることになってもやむを得ないと考えて，上記の趣旨の発言をしたものと認めるのが相当である。なお，被控訴人は，平成９年９月から平成１０年１０月ころにかけて，Ａの訴外会社に対する預託金返還請求権を差し押さえて回収を図ったが，計６１万円程の配当を受けたにすぎなかった（これらはＡの所得税や本件贈与税に一部充当された。また，訴外ＤはＢに対し，事業が成功すれば贈与税等を支払える旨述べていたが，結局支払うことができなかったものである（乙６の１ないし１４，原審証人Ｂ。 。））( )本件合意の有無 控訴人は，平成１１年２月ころＢとの間で，本件贈与税を納付すれば本件延滞税を免除するとともに第１差押処分を解除する旨の合意（本件合意）が成立したと主張する。 しかしながら，Ｂは一貫して本件合意の成立を否定する（乙４，原審証人Ｂ）ばかりか，原審証人Ｅは原審における証言の中で，Ｂが本件延滞税を免除すると明確に発言したことはなく，本件延滞税については考慮する旨の発言をしたにとどまること，及び控訴人がＢから本件延滞税の免除に関する書類を受領したことはないことを供述しているところであり，これらの事情に徴すると，控訴人主張の本件合意の成立を いては考慮する旨の発言をしたにとどまること，及び控訴人がＢから本件延滞税の免除に関する書類を受領したことはないことを供述しているところであり，これらの事情に徴すると，控訴人主張の本件合意の成立を認めることはできず，他にこれを認めるに足りる証拠はない。 ( )信義則違反による第２差押処分の無効について - 14 -ア控訴人は，第２差押処分は本件発言及び本件合意に反するものであり，信義則に反する旨主張する。 しかしながら，本件合意の成立を認めることができないことは前示のとおりであり，本件発言についても，Ｂは，今後はできる限り訴外Ｄに請求し，控訴人には迷惑をかけないようにするとの趣旨の発言をしたと認められるに止まることも前示のとおりである。 したがって，第２差押処分は本件発言及び本件合意に反するものであって信義則に反するとの控訴人の上記主張は，その前提を欠くこととなって，理由がない。 イ(ア)さらに，控訴人は，本件発言により本件延滞税について連帯納付義務が免除されたものと信頼したこと，本件合意をして本件贈与税を納付した後まもなく，三島税務署長が第１差押処分を解除したことからすると，本件贈与税の納付により第１差押処分が解除されたものと認識し，今後再び請求や差押処分を受けることはないと信頼するに足りる状況があったものであって，それにもかかわらずなされた第２差押処分は信義則に違反し違法又は無効であるなどと主張する。 (イ)たしかに，Ｂは，平成８年１０月８日控訴人らに対し，今後はできる限り訴外Ｄに請求し，控訴人には迷惑をかけないようにするとの趣旨の発言をしたことは前示のとおりであり，控訴人らが本件贈与税等の連帯納付義務について不十分な知識しか有していないと推認されることからすると，Ｂの説明が適切さないし丁寧さをやや欠くものであった の趣旨の発言をしたことは前示のとおりであり，控訴人らが本件贈与税等の連帯納付義務について不十分な知識しか有していないと推認されることからすると，Ｂの説明が適切さないし丁寧さをやや欠くものであったことは否定できないところである。また，三島税務署長は，違法な第１差押処分を１０か月間近く放置しながら，控訴人が本件贈与税を納付した後間もなく同処分を解除していることも前示のとおりである。 - 15 -(ウ)しかしながら，Ｂが上記のような発言をした真意が，今後できる限り訴外Ｄから本件贈与税等の納付が受けられるよう訴外Ｄに働きかけ，控訴人の納税額を減額するように努力することにあったこと，証拠上本件合意の成立を認めることができないこと，Ｂは，第１差押処分の後である平成１０年５月１４日控訴人らに対し，違法な第１差押処分を解除することは可能であるが，督促状を発布した後，延滞税を含めた本件贈与税等の納付がなければ再度本件不動産を差し押さえる旨回答していること，Ｂはその後も控訴人やＥに対し，繰り返し，訴外Ｄから本件贈与税等を徴収できなければ控訴人，，から徴収することになるなどと説明していること三島税務署長はＢとの面談後本件不動産が係争物件であるかのような外観を呈することを嫌って第１差押処分の解除を申し入れなかった控訴人らの態度等から，直ちに第１差押処分の解除を行わなかったことも前示のとおりである。 (エ)これら(ウ)記載の事情に徴すると，(イ)記載の事情から，控訴人が本件贈与税の納付により第１差押処分が解除されたものと認識し，今後再び請求や差押処分を受けることはないと信頼するに足りる状況があったとまで断ずることはできず，他にこれを認めるに足りる証拠はない。そして，その後本件延滞税は納付されなかったため，平成１２年１０月１０日，第２差押処分が 受けることはないと信頼するに足りる状況があったとまで断ずることはできず，他にこれを認めるに足りる証拠はない。そして，その後本件延滞税は納付されなかったため，平成１２年１０月１０日，第２差押処分がされたものである。 そうすると，第２差押処分が本件督促から２年４か月後になされたことを勘案しても，本件において，納税者間の平等公平という要請を犠牲にしてもなお，第２差押処分の効果を否定して控訴人の信頼を保護しなければ正義に反するといえるような特別の事情が存するとはいえない。 したがって，控訴人の上記主張も理由がない。 - 16 -ウ以上より，第２差押処分が信義則に反し違法であるということはできないものというべきである」。 ( )原判決２０頁１８行目の「( )」を「( )」と改める。 当審における控訴人の補充主張に対する判断( )控訴人は，相続税法３４条１項及び４項の連帯納付義務は，第二次納税 義務又は国税の保証人の義務にも該当しない上，国税通則法２条５項においては連帯納付義務者は「納税者」から除外されていないから，国税通則法１５条及び１６条が適用される結果，同条２項による賦課決定による確定手続が必要となると主張する。 しかしながら，国税通則法１５条は「国税を納付する義務」が成立する場合において納付すべき税額の確定について定めた規定であり，同法１６条はこれを受けて国税についての納付すべき税額の確定の手続について定めた規定であるのに対し，相続税法３４条１項又は４項の連帯納付義務は，他の共同相続人，受遺者又は受贈者の既に確定している納税義務に対する連帯納付の責任を定めた規定であって，法文上も「連帯納付の責めに任ずる」との文言が用いられている。したがって，国税通則法１５条及び１６条の規定は，国税についての納税義務が成立する場 納税義務に対する連帯納付の責任を定めた規定であって，法文上も「連帯納付の責めに任ずる」との文言が用いられている。したがって，国税通則法１５条及び１６条の規定は，国税についての納税義務が成立する場合の税額の確定について定めたものであり，連帯納付義務を定めた相続税法３４条１項及び４項の場合には適用がないと解するのが相当である。 よって，控訴人の上記主張は採用することができない。 ( )ア控訴人は，本件において，督促がないままに違法な第１差押処分がさ れ，それが維持されている状態で，同差押処分の後に本件督促がされているが，本件督促と第１差押処分とは一連一体の手続というべきであり，違法な第１差押処分が継続している下で，当該違法状態を作出した同一官署が行った本件督促もまた違法であると解すべきであるなどと主張する。 イしかしながら，国税通則法３７条にいう督促は「国税に関する法律に基- 17 -づく処分」であって取消訴訟の対象となると解するのが相当であり（最高），裁判所第二小法廷平成５年１０月８日判決・判例時報１５１２号２０頁第１差押処分と本件督促とは別個独立の処分であるというべきものである。 加えて，本来第１差押処分はすみやかに取り消されるべきものであったといえるが，前記認定事実及び原審証人Ｂの証言によれば，三島税務署長は，第１差押処分をした後，控訴人側から指摘を受けて督促が先行していないことに気付き，控訴人側から第１差押処分を解除するよう強い申入れを受けたこともあって，違法な第１差押処分を解除して再度本件不動産の，，差押処分をすることに備え本件督促をしたものであると認められるからこうした経過に徴すると，先行処分である第１差押処分と後行処分である本件督促とが連続した一連の手続を構成するとはいえず，第１差押処分の，，違法性を本件 え本件督促をしたものであると認められるからこうした経過に徴すると，先行処分である第１差押処分と後行処分である本件督促とが連続した一連の手続を構成するとはいえず，第１差押処分の，，違法性を本件督促が承継するということはできないから本件督促が違法無効であると断ずることもできない。 ウまた，前示の事実経過の下では，本件督促が，違法な第１差押処分と一連一体であるとか，違法な第１差押処分が継続している下で当該違法状態を作出した三島税務署が行ったものであるとの理由で，直ちに違法になるということもできない。 エしたがって，控訴人の上記主張は採用できない。 ( )控訴人は，三島税務署長が，控訴人らから第１差押処分を解除するよう 要請を受けたものの１０か月間にわたってこれを解除しないでおきながら，控訴人が本件贈与税を納付した後間もなくして第１差押処分を解除したこと，仮に本件発言及び本件合意が認められないとしても，控訴人には本件発言及び本件合意があったと信じることもやむを得ない事情があったことからすると，本件において，控訴人には，上記の本税納付により第１差押処分が解除されたものと認識し，今後請求や差押処分を受けることはないと信じる- 18 -に足りる状況が存在したものであって，本件督促の効果は喪失していると解すべきであるなどと主張する。 しかしながら，本件延滞税が納付されていない状況であることは控訴人も，（）認識していたものというほかないのであり本件督促から長期間２年４月にわたり，差押処分がされなかったからといって，本件督促の効果が喪失しているとは解し難く，また，第２差押処分が信義則に反して違法であるということもできないことは前示のとおりであるから，控訴人の上記主張は採用することができない。 以上より，控訴人の本訴請求は理由がない るとは解し難く，また，第２差押処分が信義則に反して違法であるということもできないことは前示のとおりであるから，控訴人の上記主張は採用することができない。 以上より，控訴人の本訴請求は理由がないからこれを棄却するのが相当であり，これと同旨の原判決は相当であって，本件控訴は理由がないからこれを棄却することとし，主文のとおり判決する。 東京高等裁判所第１６民事部裁判長裁判官宗宮英俊裁判官坂井満裁判官大竹昭彦
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