平成24(行ウ)846等 更正処分等取消請求事件

平成２８年１２月２２日判決言渡平成２４年（行ウ）第８４６号更正処分等取消請求事件（第１事件）平成２５年（行ウ）第５３号更正処分等取消請求事件（第２事件）平成２５年（行ウ）第２５８号訴えの追加的併合事件（第３事件） 主文 １ 原告らの請求をいずれも棄却する。 ２ 訴訟費用は原告らの負担とする。 事実及び理由 第１ 請求（第１事件） １ 京橋税務署長が第１事件原告株式会社天賞堂（以下「原告天賞堂」という。）に対してした別紙２処分目録記載１(1)の各法人税更正処分の部分を取り消す。 ２ 京橋税務署長が原告天賞堂に対してした別紙２処分目録記載１(2)の各過少申告加算税賦課決定処分又はその部分を取り消す。 （第２事件） ３ 京橋税務署長が亡Ｘ１（以下「承継前原告」という。）に対してした別紙２処分目録記載２(1)の各所得税更正処分の部分を取り消す。 ４ 京橋税務署長が原告天賞堂に対してした別紙２処分目録記載２(2)の各過少申告加算税賦課決定処分を取り消す。 ５ 芝税務署長が承継前原告に対してした別紙２処分目録記載２(3)の更正をすべき理由がない旨の通知処分の部分を取り消す。 （第３事件） ６ 芝税務署長が承継前原告に対してした別紙２処分目録記載３の所得税更正処分の部分を取り消す。 第２ 事案の概要本件は，アメリカ合衆国（以下「米国」という。）において不動産に係る事 業を営む米国ワシントン州の法律に基づいて設立されたリミテッド・パートナーシップ（以下「ＬＰＳ」という。）の持分を取得した原告天賞堂が当該事業に供されている不動産の減価償却費を原告天賞堂の所得の金額の計算上損金（法人税法２２条３項）の額に算入して法人税の申告をし，同原告の当時の代表者であって上記持分を取得した承継前 原告天賞堂が当該事業に供されている不動産の減価償却費を原告天賞堂の所得の金額の計算上損金（法人税法２２条３項）の額に算入して法人税の申告をし，同原告の当時の代表者であって上記持分を取得した承継前原告が当該事業により生じた損益のうち承継前原告に割り当てられたものを承継前原告の不動産所得（所得税法２６条１項）の金額の計算上収入金額（同法３６条１項）又は必要経費（同法３７条１項）に算入して所得税の申告又は更正の請求をしたところ，所轄税務署長から，上記ＬＰＳは所得税法２条１項７号及び法人税法２条４号（以下「所得税法２条１項７号等」という。）に定める外国法人に該当し，原告天賞堂については上記不動産を有するものではなくその減価償却費を原告天賞堂の所得の金額の計算上損金の額に算入することはできないとして法人税の更正処分及び過少申告加算税賦課決定処分を，承継前原告については当該事業により生じた所得は承継前原告の不動産所得に該当せず上記の損益を同所得の金額の計算上収入金額又は必要経費に算入することはできないとして所得税の更正処分及び更正をすべき理由がない旨の通知処分並びに過少申告加算税賦課決定処分をそれぞれ受けたことから，原告天賞堂並びに承継前原告（訴訟係属中に死亡）から第２，第３事件の訴訟を承継した相続人である原告Ｘ２及び原告Ｘ３がそれぞれ上記各処分（ただし，その後にされた更正処分若しくは変更決定処分による減額又は異議決定若しくは審査裁決による一部取消し後のもの）の取消しを求める事案である。 １ 関係法令の定め別紙３のとおり ２ 前提事実（争いのない事実，顕著な事実並びに掲記の証拠及び弁論の全趣旨により容易に認められる事実）(1) 当事者 ア原告天賞堂は，不動産の賃貸等を目的とする株式会社である。 イ承継前原告は，平成 いのない事実，顕著な事実並びに掲記の証拠及び弁論の全趣旨により容易に認められる事実）(1) 当事者 ア原告天賞堂は，不動産の賃貸等を目的とする株式会社である。 イ承継前原告は，平成２６年１０月１日まで原告天賞堂の代表取締役の職にあったものである（弁論の全趣旨）。 (2) 米国及び同国ワシントン州のパートナーシップの法制度ア米国において，ＬＰＳは，パートナーシップの一種であるところ，パートナーシップとは，米国各州の法律で認められている２名以上の者により組成される事業活動や投資活動を営むための組織形態であり，ジェネラル・パートナーシップ（以下「ＧＰＳ」という。）とＬＰＳの２種類がある。 米国において，ＧＰＳは，パートナーシップ債務に対して無限責任を負い当該事業活動を代理する権利を有する２名以上のジェネラル・パートナー（以下「ＧＰ」という。）のみによって構成されるパートナーシップであり，また，ＬＰＳは，パートナーシップ債務に対して無限責任を負い当該事業活動を代理する権利を有する１名以上のＧＰとパートナーシップ債務に対して限定的な責任を負う１名以上のリミテッド・パートナー（以下「ＬＰ」という。）によって構成されるパートナーシップである。 イ米国ワシントン州のパートナーシップに関する法律として，ワシントン州改正統一パートナーシップ法（「theWashingtonreviseduniformpartnershipact」（同法25.05.905所定の名称）。以下「州ＰＳ法」という。）がある（乙５）。また，同州のＬＰＳに関する法律として，ワシントン州統一リミテッド・パートナーシップ法（「theWashingtonuniformlimitedpartnershipact」（同法25.10.630所定の名称 関する法律として，ワシントン州統一リミテッド・パートナーシップ法（「theWashingtonuniformlimitedpartnershipact」（同法25.10.630所定の名称。同法に定めのない事項については州ＰＳ法の規定が適用されると規定するもの。乙４）。 以下「州ＬＰＳ法」という。）があったところ，その２００９年（平成２１年）改正後の法律である統一リミテッド・パートナーシップ法（「theuniformlimitedpartnershipact」（同法25.10.006所定の名称。州ＰＳ 法の適用関係に関する上記の規定を削除し，同法の適用対象であった事項の規律を明文で定める規定を設けたもの）。以下「改正州ＬＰＳ法」という。）が２０１０年（平成２２年）１月１日（同法25.10.903）から発効し，同年７月１日から全てのＬＰＳに適用されている（同法25.10.911(2)。乙６，４２）。 州ＰＳ法は，統一法委員会（UniformLawCommission）の策定した統一パートナーシップ法典（「UniformPartnershipAct」。以下「統一ＰＳ法典」という。１９９７年（平成９年）改訂後のもの）を採択して制定されたものであり，また，州ＬＰＳ法は，同委員会の策定した統一リミテッド・パートナーシップ法典（「UniformLimitedPartnershipAct」。以下「統一ＬＰＳ法典」という。同法典に定めのない事項については統一ＰＳ法典の規定が適用されると規定する２００１年（平成１３年）改訂前のもの）を採択して制定され，改正州ＬＰＳ法は，２００１年改訂後の統一ＬＰＳ法典（「RevisedUniformLimitedPartnershipAct」。統一ＰＳ法典の適用関係に関する のもの）を採択して制定され，改正州ＬＰＳ法は，２００１年改訂後の統一ＬＰＳ法典（「RevisedUniformLimitedPartnershipAct」。統一ＰＳ法典の適用関係に関する上記の規定を削除し，同法典の適用対象であった事項の規律を明文で定める規定を設けたもの。以下「改訂統一ＬＰＳ法典」という。）を採択して制定されたものであり，いずれもこれらの統一法典に一定の修正を加えて制定されたものである（甲５２，５６，６１，６３，乙４ないし６，４２，４３，弁論の全趣旨）。 (3) 原告天賞堂及び承継前原告が行った取引の概要ア Ｚ－ＬＰＳ関係(ｱ) 原告天賞堂は，２００５年（平成１７年）３月３１日付けで，州ＬＰＳ法に基づくＬＰＳである「ZindorfLimitedPartnership」（以下「Ｚ－ＬＰＳ」という。）のＬＰである「GREZindorfLLC」（以下「ＧＲＥ－ＬＬＣ」という。）との間で，Ｚ－ＬＰＳに係るパートナーシップの持分（partnershipinterest）の３７パーセントをＧＲＥ－ＬＬＣから 取得する旨の契約（乙９。以下「天賞堂Ｚ持分取得契約」という。）を締結し，Ｚ－ＬＰＳのＬＰの地位を取得した。また，原告天賞堂は，同日付けで，Ｚ－ＬＰＳのＧＰである「GoodmanZindorfLLC」（以下「ＧＺ－ＬＬＣ」という。）及びＺ－ＬＰＳのＬＰであるＧＲＥ－ＬＬＣとの間で，ＬＰＳ契約の改定を内容とする「SecondAmendedandRestatedAgreementofLimitedPartnershipofZindorfLimitedPartnership」（第二次改定・修正Ｚ－ＬＰＳ契約。乙１０。以下「第二次Ｚ－ＬＰＳ契約」という。）を締結した。 (ｲ) 承 dPartnershipofZindorfLimitedPartnership」（第二次改定・修正Ｚ－ＬＰＳ契約。乙１０。以下「第二次Ｚ－ＬＰＳ契約」という。）を締結した。 (ｲ) 承継前原告は，２００５年（平成１７年）６月３０日付けで，ＧＲＥ－ＬＬＣとの間で，Ｚ－ＬＰＳに係るパートナーシップの持分の１２． ５パーセントをＧＲＥ－ＬＬＣから取得する旨の契約（乙１１。以下「Ｘ１Ｚ持分取得契約」という。）を締結し，Ｚ－ＬＰＳのＬＰの地位を取得した。また，承継前原告は，同日付けで，Ｚ－ＬＰＳのＧＰ及びＬＰであるＧＺ－ＬＬＣ並びにＧＲＥ－ＬＬＣ及び原告天賞堂との間で，上記(ｱ)の修正後のＬＰＳ契約の更なる改定を内容とする「ThirdAmendedandRestatedAgreementofLimitedPartnershipofZindorfLimitedPartnership」（第三次改定・修正Ｚ－ＬＰＳ契約。乙１２。以下，「第三次Ｚ－ＬＰＳ契約」といい，第二次Ｚ－ＬＰＳ契約と併せて「本件Ｚ－ＬＰＳ契約」という。）を締結した。第三次Ｚ－ＬＰＳ契約２条によれば，同契約は，第二次Ｚ－ＬＰＳ契約に全体として取って代わるものとされている。 (ｳ) Ｚ－ＬＰＳは，米国ワシントン州に所在する建物の所有，管理及び運営をする事業（以下「本件Ｚ不動産事業」といい，同事業に供されている上記建物を「本件Ｚ建物」という。）を行うことを目的としている（第三次Ｚ－ＬＰＳ契約（乙１２）５条）。 イ Ｇ－ＬＰＳ関係 (ｱ) 承継前原告は，２００９年（平成２１年）１０月３１日付けで，州ＬＰＳ法に基づくＬＰＳである「GardenVillaLimitedPartnership」（以下「Ｇ－ＬＰＳ」といい，Ｚ－ＬＰＳと併せて「 告は，２００９年（平成２１年）１０月３１日付けで，州ＬＰＳ法に基づくＬＰＳである「GardenVillaLimitedPartnership」（以下「Ｇ－ＬＰＳ」といい，Ｚ－ＬＰＳと併せて「本件各ＬＰＳ」という。）のＧＰである「GoodmanRealEstate,Inc.」（以下「ＧＲＥ社」という。）及びＧ－ＬＰＳのＬＰである「GFSGardenVillaLLC」（以下「ＧＦＳ－ＬＬＣ」という。）との間で，Ｇ－ＬＰＳに係るパートナーシップの持分の１０．５パーセントをＧＦＳ－ＬＬＣから取得する旨の契約（乙１４。以下「Ｘ１Ｇ持分取得契約」という。）を締結し，Ｇ－ＬＰＳのＬＰの地位を取得した。 Ｇ－ＬＰＳのＧＰであるＧＲＥ社並びにＬＰであるＧＦＳ－ＬＬＣ及び露木興業株式会社は，同日付けで，ＬＰＳ契約の改定を内容とする「ThirdAmendedandRestatedAgreementofLimitedPartnershipofGardenVillaInvestorsLimitedPartnership」（第三次改定・修正Ｇ－ＬＰＳ契約。乙１５。以下「第三次Ｇ－ＬＰＳ契約」という。）を締結した。また，承継前原告は，同日付けで，Ｇ－ＬＰＳのＧＰであるＧＲＥ社及びＬＰであるＧＦＳ－ＬＬＣとの間で，承継前原告がＧ－ＬＰＳの新たなＬＰとなることを確認するため，その点に関する第三次Ｇ－ＬＰＳ契約の改定を内容とする「SecondAmendmenttoThirdAmendedandRestatedAgreementofLimitedPartnershipofGardenVillaInvestorsLimitedPartnership」（第三次改定・修正Ｇ－ＬＰＳ契約の第二次追加改定契約 ntofLimitedPartnershipofGardenVillaInvestorsLimitedPartnership」（第三次改定・修正Ｇ－ＬＰＳ契約の第二次追加改定契約。乙１６。以下「第三次Ｇ－ＬＰＳ追加契約」といい，これと第三次Ｇ－ＬＰＳ契約を併せて「本件Ｇ－ＬＰＳ契約」といい，これと本件Ｚ－ＬＰＳ契約を併せて「本件各ＬＰＳ契約」という。）を締結した。第三次Ｇ－ＬＰＳ追加契約の１１条によれば，同追加契約によって改定される部分を除き，第三次Ｇ－ＬＰＳ契約は有効とされている。 (ｲ) Ｇ－ＬＰＳは，米国ワシントン州に所在する建物を所有するＬＰＳ （州ＬＰＳ法に基づくもの）である「GardenVillaApartmentsLimitedPartnership」（以下「ＧＶＡ－ＬＰＳ」という。また，ＧＶＡ－ＬＰＳの事業に供されている上記建物を「本件Ｇ建物」といい，本件Ｚ建物と本件Ｇ建物を併せて「本件各建物」という。）に係るパートナーシップの持分を所有し売却する事業（以下，この事業と本件Ｚ不動産事業を併せて「本件各不動産事業」という。）をすることを目的としている（Ｘ１Ｇ持分取得契約（乙１４）前文Ａ，第三次Ｇ－ＬＰＳ契約（乙１５）５条）。 ウ本件各ＬＰＳ契約は，いずれも米国ワシントン州の法令（以下「ワシントン州法」という。）に準拠して締結されたものである（第三次Ｚ－ＬＰＳ契約（乙１２）20.2条，第三次Ｇ－ＬＰＳ契約（乙１５）19.2条）。 (4) 本件各処分等の経緯ア処分行政庁が原告天賞堂に対してした各処分並びに当該各処分に係る国税不服審判所長に対する審査請求及びその審査裁決の経緯は，次のとおりであり，その具体的内容は別表１－１ないし１－５記載のとおりである。 これらの更正等の処分は，本件Ｌ 各処分並びに当該各処分に係る国税不服審判所長に対する審査請求及びその審査裁決の経緯は，次のとおりであり，その具体的内容は別表１－１ないし１－５記載のとおりである。 これらの更正等の処分は，本件ＬＰＳは法人税法２条４号に定める外国法人に該当し，原告天賞堂は本件Ｚ建物を有するものではなく，その減価償却費を原告天賞堂の所得金額の計算上損金の額に算入することはできないことを理由としてされたものである。 (ｱ) 京橋税務署長は，原告天賞堂に対し，平成２３年５月２０日付けで原告天賞堂の平成１７年４月１日から平成１８年３月３１日までの事業年度（以下「平成１８年３月期」という。）に係る法人税の更正処分（以下「平成１８年３月期更正処分」という。）及び過少申告加算税賦課決定処分をした。 原告天賞堂は，平成２３年７月６日，国税不服審判所長に対して審査請求をしたが，同審判所長は，平成２４年７月２日，請求を棄却する旨 の審査裁決をした。 (ｲ) 京橋税務署長は，原告天賞堂に対し，平成２３年５月２０日付けで原告天賞堂の平成１８年４月１日から平成１９年３月３１日までの事業年度（以下「平成１９年３月期」という。）に係る法人税の更正処分（以下「平成１９年３月期更正処分」という。）及び過少申告加算税賦課決定処分をした。 原告天賞堂は，平成２３年７月６日，国税不服審判所長に対して審査請求をしたが，同審判所長は，平成２４年７月２日，請求を棄却する旨の審査裁決をした。 (ｳ) 京橋税務署長は，原告天賞堂に対し，平成２３年５月２０日付けで原告天賞堂の平成１９年４月１日から平成２０年３月３１日までの事業年度（以下「平成２０年３月期」という。）に係る法人税の更正処分（以下「平成２０年３月期当初更正処分」という。）及び過少申告加算税賦課決定処分をし，平成２３ 月１日から平成２０年３月３１日までの事業年度（以下「平成２０年３月期」という。）に係る法人税の更正処分（以下「平成２０年３月期当初更正処分」という。）及び過少申告加算税賦課決定処分をし，平成２３年６月２９日付けで平成２０年３月期に係る法人税の更正処分（以下「平成２０年３月期更正処分」という。）及び過少申告加算税賦課決定処分をした。 原告天賞堂は，平成２３年７月６日，国税不服審判所長に対して審査請求をしたが，同審判所長は，平成２４年７月２日，請求を棄却する旨の審査裁決をした。 (ｴ) 京橋税務署長は，原告天賞堂に対し，平成２３年５月２０日付けで原告天賞堂の平成２０年４月１日から平成２１年３月３１日までの事業年度（以下「平成２１年３月期」という。）に係る法人税の更正処分（以下「平成２１年３月期当初更正処分」という。）及び過少申告加算税賦課決定処分をし，平成２３年６月２９日付けで平成２１年３月期に係る法人税の更正処分（以下「平成２１年３月期更正処分」という。）及び過少申告加算税賦課決定処分をした。 原告天賞堂は，平成２３年７月６日，国税不服審判所長に対して審査請求をしたが，同審判所長は，平成２４年７月２日，請求を棄却する旨の審査裁決をした。 (ｵ) 京橋税務署長は，原告天賞堂に対し，平成２３年５月２０日付けで原告天賞堂の平成２１年４月１日から平成２２年３月３１日までの事業年度（以下「平成２２年３月期」といい，平成１８年３月期ないし平成２２年３月期を併せて「本件各事業年度」という。）に係る法人税の更正処分（以下「平成２２年３月期当初更正処分」という。）及び過少申告加算税賦課決定処分をし，平成２３年６月２９日付けで平成２２年３月期に係る法人税の更正処分及び過少申告加算税賦課決定処分をした。 原告天賞堂は，平成２３年 期当初更正処分」という。）及び過少申告加算税賦課決定処分をし，平成２３年６月２９日付けで平成２２年３月期に係る法人税の更正処分及び過少申告加算税賦課決定処分をした。 原告天賞堂は，平成２３年７月６日，国税不服審判所長に対して審査請求をしたが，同審判所長は，平成２４年７月２日，請求を棄却する旨の審査裁決をした。 その後，京橋税務署長は，原告天賞堂に対し，平成２５年７月５日付けで平成２２年３月期に係る法人税を減額する更正処分をし（以下，減額された後の上記平成２２年３月期に係る法人税の更正処分を「平成２２年３月期更正処分」といい，平成１８年３月期更正処分ないし平成２２年３月期更正処分を併せて「本件法人各更正処分」という。），同日付けで平成２２年３月期の過少申告加算税を減額する変更決定処分をした（以下，これにより変更された後の上記賦課決定処分及び上記(ｱ)ないし(ｴ)の賦課決定処分を併せて「本件法人各賦課決定処分」という。また，本件法人各更正処分と本件法人各賦課決定処分を併せて「本件法人各処分」という。）（乙１）。 イ処分行政庁が承継前原告に対してした各処分，当該各処分に係る処分行政庁に対する異議申立て及びこれに対する異議決定並びに国税不服審判所長に対する審査請求及びこれに対する審査裁決の経緯は，次のとおりであ り，その具体的内容は別表２－１ないし２－５記載のとおりである。なお，以下の(ｱ)ないし(ｳ)の各処分後である平成２３年７月１１日に承継前原告の住所に変更があったことに伴い，上記各処分については，芝税務署長が処分行政庁として京橋税務署長の権限を承継している（国税通則法３０条１項，所得税法１５条１号，財務省組織規則５４４条，別表第９参照）。 これらの更正等の処分は，本件各ＬＰＳは所得税法２条１項７号に定める外国法 して京橋税務署長の権限を承継している（国税通則法３０条１項，所得税法１５条１号，財務省組織規則５４４条，別表第９参照）。 これらの更正等の処分は，本件各ＬＰＳは所得税法２条１項７号に定める外国法人に該当し，その事業により生じた所得は承継前原告の不動産所得に該当せず，その事業により生じた損益を承継前原告の不動産所得の金額の計算上収入金額又は必要経費に算入することはできないことを理由としてされたものである。 (ｱ) 京橋税務署長は，承継前原告に対し，平成２３年３月１０日付けで承継前原告の平成１９年分に係る所得税の更正処分及び過少申告加算税賦課決定処分をした。 承継前原告は，平成２３年４月１１日，上記税務署長に対して異議申立てをしたが，上記税務署長は，同年６月９日，申立てを棄却する旨の異議決定をした。 さらに，承継前原告は，平成２３年７月６日，国税不服審判所長に対して審査請求をしたところ，同審判所長は，平成２４年７月２日，上記更正処分及び上記賦課決定処分の一部を取り消し，その余の請求を棄却する旨の審査裁決をした（以下，これにより一部取り消された後の上記更正処分を「平成１９年分更正処分」という。）。 (ｲ) 京橋税務署長は，承継前原告に対し，平成２３年３月１０日付けで承継前原告の平成２０年分に係る所得税の更正処分及び過少申告加算税賦課決定処分をした。 承継前原告は，平成２３年４月１１日，上記税務署長に対して異議申立てをしたところ，上記税務署長は，同年６月９日，上記更正処分及び 上記賦課決定処分の一部を取り消し，その余の申立てを棄却する旨の異議決定をした。 さらに，承継前原告は，平成２３年７月６日，国税不服審判所長に対して審査請求をしたところ，同審判所長は，平成２４年７月２日，上記更正処分及び上記賦課決定処分 てを棄却する旨の異議決定をした。 さらに，承継前原告は，平成２３年７月６日，国税不服審判所長に対して審査請求をしたところ，同審判所長は，平成２４年７月２日，上記更正処分及び上記賦課決定処分（いずれも上記異議決定により一部取り消された後のもの）の一部を取り消し，その余の請求を棄却する旨の審査裁決をした（以下，上記異議決定及び上記審査裁決により一部取り消された後の上記更正処分を「平成２０年分更正処分」という。）。 (ｳ) 京橋税務署長は，承継前原告に対し，平成２３年３月１０日付けで承継前原告の平成２１年分に係る所得税の更正処分及び過少申告加算税賦課決定処分をした。 承継前原告は，平成２３年４月１１日，上記税務署長に対して異議申立てをしたところ，上記税務署長は，同年６月９日，上記更正処分及び上記賦課決定処分の一部を取り消し，その余の申立てを棄却する旨の異議決定をした。 さらに，承継前原告は，平成２３年７月６日，国税不服審判所長に対して審査請求をしたところ，同審判所長は，平成２４年７月２日，上記更正処分及び上記賦課決定処分（いずれも上記異議決定により一部取り消された後のもの）の一部を取り消し，その余の請求を棄却する旨の審査裁決をした（以下，上記異議決定及び上記審査裁決により一部取り消された後の上記更正処分を「平成２１年分更正処分」という。また，上記異議決定及び上記審査裁決により一部取り消された後の上記賦課決定処分並びに上記(ｱ)及び(ｲ)の賦課決定処分を併せて「本件個人各賦課決定処分」といい，本件法人各賦課決定処分と併せて「本件各賦課決定処分」という。）。 (ｴ) 承継前原告は，京橋税務署長に対し，平成２３年４月７日付けで承継 前原告の平成２２年分の所得税に係る更正の請求をしたが，芝税務署長は，平成２３ て「本件各賦課決定処分」という。）。 (ｴ) 承継前原告は，京橋税務署長に対し，平成２３年４月７日付けで承継 前原告の平成２２年分の所得税に係る更正の請求をしたが，芝税務署長は，平成２３年１１月１７日付けで上記更正の請求に対する更正をすべき理由がない旨の通知処分をした。 承継前原告は，同日，上記税務署長に対して異議申立てをしたところ，上記異議申立ては，同年１２月２０日，上記税務署長と承継前原告の合意により，平成２８年法律第１５号による改正前の国税通則法８９条１項に基づき国税不服審判所長に対する審査請求とみなされた（甲１９，２０）。同審判所長は，平成２４年７月２日，上記通知処分の一部を取り消し，その余の請求を棄却する旨の審査裁決をした（以下，これにより一部取り消された後の上記通知処分を「平成２２年分通知処分」という。）。 (ｵ) 承継前原告は，芝税務署長に対し，平成２４年４月６日付けで承継前原告の平成２３年分（以下，平成１９年分ないし平成２３年分を「本件各年分」という。）の所得税に係る更正の請求をしたところ，同税務署長は，平成２４年６月２５日付けで上記更正の請求に対する更正処分をした。 承継前原告は，同年８月２２日，上記税務署長に対して異議申立てをしたところ，上記税務署長は，同年１１月２０日，申立てを棄却する旨の異議決定をした。 さらに，承継前原告は，同年１２月１７日，国税不服審判所長に対して審査請求をしたが，平成２５年５月１５日，これを取り下げた。 上記税務署長は，上記原告に対し，平成２４年８月２８日付け及び平成２５年９月１９日付けでそれぞれ平成２３年分の所得税を減額する再更正処分をした（以下，これらにより再更正された後の上記更正の請求に対する更正処分を「平成２３年分更正処分」といい，平成１９年分更 平成２５年９月１９日付けでそれぞれ平成２３年分の所得税を減額する再更正処分をした（以下，これらにより再更正された後の上記更正の請求に対する更正処分を「平成２３年分更正処分」といい，平成１９年分更正処分ないし平成２１年分更正処分，平成２２年分通知処分及び平成２ ３年分更正処分を併せて「本件個人各更正処分等」という。また，本件個人各更正処分等と本件個人各賦課決定処分を併せて「本件個人各処分」といい，本件法人各処分と本件個人各処分を併せて「本件各処分」という。）。 (5) 本件訴えの提起原告天賞堂及び承継前原告（以下「原告天賞堂等」という。）は，平成２４年１２月１７日，第１事件及び第２事件に係る訴えを提起し，承継前原告は，平成２５年５月１０日，第３事件に係る訴えを追加する旨の訴えの変更をした（顕著な事実）。 承継前原告は，平成２８年○月○日に死亡し，その妻である原告Ｘ２及びその子である原告Ｘ３が承継前原告を相続するとともに，第２，第３事件の訴訟を承継した。 ３ 税額等に関する当事者の主張被告が本件訴訟において主張する本件各処分の根拠及び計算は，別紙４「課税の根拠及び計算」のとおりであるところ，後記４の争点に関する部分を除き，その計算の基礎となる金額及び計算方法について争いはない。 ４ 争点本件の争点は，本件各処分の適法性であるところ，具体的な争点は以下のとおりである（なお，本件各ＬＰＳが租税法上の人格のない社団に該当するか否かについては，その該当性について主張責任を負う被告は本件各ＬＰＳが上記社団に該当するとの主張をしない旨を明らかにしているから，本件の争点とはされていない。）。 (1) 本件各ＬＰＳが所得税法２条１項７号等に定める外国法人に該当するか否か。 (2) 本件Ｚ建物の減価償却費を原告天賞堂の所 しない旨を明らかにしているから，本件の争点とはされていない。）。 (1) 本件各ＬＰＳが所得税法２条１項７号等に定める外国法人に該当するか否か。 (2) 本件Ｚ建物の減価償却費を原告天賞堂の所得の金額の計算上損金に算入することの可否 (3) 本件各不動産事業により生じた損益を承継前原告の不動産所得の金額の計算上収入金額又は必要経費に算入することの可否(4) 国税通則法６５条４項に定める「正当な理由」の有無 ５ 争点に関する当事者の主張の要旨(1) 争点(1)（本件各ＬＰＳが所得税法２条１項７号等に定める外国法人に該当するか否か）について（被告の主張の要旨）ア平成２７年最高裁判決における外国法人該当性の判断基準本件の係属中に言い渡された最高裁平成２５年（行ヒ）第１６６号同２７年７月１７日第二小法廷判決・民集６９巻５号１２５３頁（以下「平成２７年最高裁判決」という。）は，米国デラウェア州改正統一リミテッド・パートナーシップ法（DelawareRevisedUniformLimitedPartnershipAct）（以下「米国デラウェア州のＬＰＳ法」という。）に基づいて設立されたＬＰＳについて，権利義務の帰属主体であり，所得税法２条１項７号等に定める外国法人に該当すると判断した。また，同判決は，要旨，外国法に基づいて設立された組織体が所得税法２条１項７号等に定める外国法人に該当するか否かを判断するに当たっては，まず，①当該組織体に係る設立根拠法令の規定の文言や法制の仕組みから，当該組織体が当該外国の法令において日本法上の法人に相当する法的地位を付与されていること又は付与されていないことが疑義のない程度に明白であるか否かを検討することとなり，これにより判断できない場合には，次に，②当該組織体が権利義 いて日本法上の法人に相当する法的地位を付与されていること又は付与されていないことが疑義のない程度に明白であるか否かを検討することとなり，これにより判断できない場合には，次に，②当該組織体が権利義務の帰属主体であると認められるか否かを検討して判断すべきものであり，具体的には，当該組織体の設立根拠法令の規定の内容や趣旨等から，当該組織体が自ら法律行為の当事者となることができ，かつ，その法律効果が当該組織体に帰属すると認められるか否かという点を検討することとなると判示した（以下，上記①の基準を「判断基準１」といい， 上記②の基準を「判断基準２」という。）。 イ平成２７年最高裁判決の判断基準による外国法人該当性(ｱ) 判断基準１による外国法人該当性ａ 本件各ＬＰＳは，州ＬＰＳ法に準拠して設立されたものであり，州ＬＰＳ法のほか，州ＬＰＳ法に定めがない場合には州ＰＳ法又はその後継法令の規定が適用される（州ＬＰＳ法25.10.660）。 また，米国ワシントン州では，２０１０年（平成２２年）１月１日を発効日として改正州ＬＰＳ法が制定され，同年７月１日から全てのＬＰＳに適用されるところ（改正州ＬＰＳ法25.10.911(2)），承継前原告の平成２３年分所得税に関しては，本件各ＬＰＳから収入金の分配を受けた時点で発効していた改正州ＬＰＳ法が適用されるため，改正州ＬＰＳ法も本件各ＬＰＳの設立根拠法令として考慮すべきこととなる。 ｂ そこで検討するに，本件各ＬＰＳに適用される州ＰＳ法は，パートナーシップについて，「anentitydistinctfromitspartners」であるとする規定（以下「エンティティ規定」という。）を定めており（同法25.05.050(1)），また，改正州ＬＰＳ法においては，独立の法律として州ＰＳ ctfromitspartners」であるとする規定（以下「エンティティ規定」という。）を定めており（同法25.05.050(1)），また，改正州ＬＰＳ法においては，独立の法律として州ＰＳ法とのリンケージを廃止したため，改正州ＬＰＳ法自体に，ＬＰＳについて，「anentitydistinctfromitspartners」であるとするエンティティ規定を明文化しており（同法25.10.021(1)），これらは「パートナーと異なる主体」を意味するものである。 そして，州ＰＳ法は，統一法委員会の策定に係る１９９７年改訂後の統一ＰＳ法典を採択して制定されたものであるところ，同法典に定められているエンティティ規定（パートナーシップはパートナーと異なる主体である旨を定める規定）は，１９９２年（平成４年）改訂後の統一ＰＳ法典（以下「１９９２年統一ＰＳ法典」ということがある。） によって創設されたものと同一の規定である。 １９９２年統一ＰＳ法典におけるエンティティ規定については，文献上（乙３６（５１４頁）），その創設によりＬＰＳに法人格が付与されたものと説明されており，設立根拠法令である州ＬＰＳ法により上記統一ＰＳ法典と同様のエンティティ規定を定める州ＰＳ法が適用される本件各ＬＰＳについても，設立根拠法令において日本法上の法人に相当する法的地位を付与されていることが疑義のない程度に明白であるというべきである。 ｃ したがって，判断基準１によれば，本件各ＬＰＳは，その設立根拠法令において日本法上の法人に相当する法的地位を付与されていることが疑義のない程度に明白であるというべきであるから，我が国の租税法上の法人に該当し，所得税法２条１項７号等に定める外国法人に該当する。 (ｲ) 判断基準２による外国法人該当性ａ 仮に いることが疑義のない程度に明白であるというべきであるから，我が国の租税法上の法人に該当し，所得税法２条１項７号等に定める外国法人に該当する。 (ｲ) 判断基準２による外国法人該当性ａ 仮に，本件各ＬＰＳが日本法上の法人に相当する法的地位を「付与されていること」が疑義のない程度に明白であるとまではいえないとしても，上記(ｱ)ｂで述べた州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法並びに改正州ＬＰＳ法の各規定によれば，パートナーシップ（ＬＰＳ）は，「パートナーと異なる主体」であるとされている以上，少なくとも，本件各ＬＰＳが設立根拠法令において日本法上の法人に相当する法的地位を「付与されていないこと」が疑義のない程度に明白であるとは到底いえない。 したがって，この場合には，判断基準１によっては所得税法２条１項７号等に定める外国法人に該当するか否かを判断することができないため，外国法に基づいて設立された組織体が権利義務の帰属主体であると認められるか否かという判断基準２により判断すべきである。 ｂ 平成２７年最高裁判決は，判断基準２の検討において，設立根拠法令である米国デラウェア州のＬＰＳ法等の内容に照らし，米国デラウェア州のＬＰＳ法等に基づくＬＰＳが，自ら法律行為の当事者となることができ，かつ，その法律効果が当該ＬＰＳに帰属しているということができるから，権利義務の帰属主体であると認められ，当該ＬＰＳは，所得税法２条１項７号等に定める外国法人に該当すると判断した。 そして，以下に述べるとおり，判断基準２の検討において，本件各ＬＰＳの設立根拠法令である州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法並びに承継前原告の平成２３年分所得税について設立根拠法令として考慮すべき改正州ＬＰＳ法の各規定の内容や趣旨等からすれば，米国ワシントン州の上記各法令（以下「米国ワシントン州 州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法並びに承継前原告の平成２３年分所得税について設立根拠法令として考慮すべき改正州ＬＰＳ法の各規定の内容や趣旨等からすれば，米国ワシントン州の上記各法令（以下「米国ワシントン州のＬＰＳ法」ということがある。）に基づく本件各ＬＰＳも，自ら法律行為の当事者となることができ，かつ，その法律効果が本件各ＬＰＳに帰属すると認められるというべきである。 ｃ まず，州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法の各規定によれば，以下のとおり，本件各ＬＰＳが自ら法律行為の当事者となることができ，かつ，その法律効果が本件各ＬＰＳに帰属すると認められる。 (a) 州ＬＰＳ法は，「ＬＰＳは，ＬＰのいないパートナーシップ（注・ＧＰＳ）が行うことができるあらゆる事業を行うことができる」（同法25.10.060）と規定している。この点につき，州ＰＳ法は，ＧＰＳが行うことができる事業について特に制限を設けてはいない（同法25.05.005(1)）。 また，州ＬＰＳ法は，「パートナーは，ＬＰＳに対して金員を貸し付けることができ，ＬＰＳと他の取引を行うことができる。この場合において，他の適用される法令に従い，パートナーではない者 （person）が有するのと同様の権利及び義務を有する」（同法25.10.070）と規定している。このように，パートナーは，ＬＰＳとの間で，ＬＰＳを当事者として融資等の取引を行うことができるのであり，このような取引を行う場合，パートナーはＬＰＳに対し第三者との間の取引と同様の権利を有し義務を負うことからすれば，ＬＰＳは，パートナーとは異なる独立した主体として，パートナーに対し権利を有し義務を負うことが明らかである。 以上のとおり，州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法の上記各規定からすれば，州ＬＰＳ法に基づいて設立されたＬＰＳについては，パートナ 独立した主体として，パートナーに対し権利を有し義務を負うことが明らかである。 以上のとおり，州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法の上記各規定からすれば，州ＬＰＳ法に基づいて設立されたＬＰＳについては，パートナーシップが行うことができるあらゆる事業をすることができるとともに，パートナーとは異なる主体として，パートナーとの間で取引を行うことができるものと認められる。すなわち，州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法の各規定は，ＬＰＳにその名義で法律行為をする権利又は権限を付与するとともに，ＬＰＳ名義でされた法律行為の効果がＬＰＳ自身に帰属することを前提とするものと解される。そうすると，本件各ＬＰＳに係る設立根拠法令である州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法において，本件各ＬＰＳが自ら法律行為の当事者となることができ，かつ，本件各ＬＰＳが当事者としてした法律行為の効果が本件各ＬＰＳ自身に帰属すると認められる。 (b) また，州ＰＳ法は，「パートナーシップにより取得された財産は，当該パートナーシップの財産であって，パートナー個人の財産ではない」（同法25.05.060），「パートナーは，パートナーシップの財産の共同所有者ではなく，任意であるか強制であるかを問わず，いかなる移転可能なパートナーシップの財産における持分も保有しない」（同法25.05.200）と規定する。 この点につき，州ＬＰＳ法も，「パートナーは，現金以外の形式 で，ＬＰＳからいかなる分配も要求し受領する権利を有しない」（同法25.10.350）と規定して，パートナーがパートナーシップの財産による現物の分配を要求する権利を有しないことを定めているほか，「パートナーシップの持分は，人的財産権である」（同法25.10.390）と規定している。 これらの各規定は，上記(a)において述べたとおり，州ＬＰＳ法及び州 権利を有しないことを定めているほか，「パートナーシップの持分は，人的財産権である」（同法25.10.390）と規定している。 これらの各規定は，上記(a)において述べたとおり，州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法が，ＬＰＳにＬＰＳ名義で法律行為をする権利又は権限を付与するとともに，ＬＰＳ名義でされた法律行為の効果がＬＰＳ自身に帰属することを前提としていることとも整合するところである。 (c) さらに，州ＬＰＳ法は，ＬＰＳにおけるＧＰの一般的な権限と義務について，「ＬＰＳのＧＰは，ＬＰを有しないパートナーシップ（注・ＧＰＳ）におけるパートナーの権利及び権限を有し，かつ，これらの制限に服する」（同法25.10.240(1)）と規定しているところ，ここにいう「ＬＰを有しないパートナーシップにおけるパートナーの権利及び権限」ないし「制限」の内容については，州ＰＳ法において，「全ての各パートナー（注・ＧＰ）は，権利を主張する者により別段の同意がされ，又は法令に別段の定めのない限り，連帯して全てのパートナーシップの義務に対し責任を負う」（州ＰＳ法25.05.125(1)）と規定されている。すなわち，州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法の上記各規定によれば，ＬＰＳにおいては，まずＬＰＳ自身が負う義務が存在しており，そのＬＰＳ自身が負う義務について，ＧＰが連帯して義務を負うものとされている。 このように，州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法の各規定は，ＬＰＳ自身が義務を負う主体であることを明確に規定しており，ＬＰＳが当事者として行う法律行為の効果がＬＰＳに帰属することを前提としてい る。 ｄ また，改正州ＬＰＳ法の各規定によっても，以下のとおり，本件各ＬＰＳが自ら法律行為の当事者となることができ，かつ，その法律効果が本件各ＬＰＳに帰属すると認められる。 改正州ＬＰＳ法に る。 ｄ また，改正州ＬＰＳ法の各規定によっても，以下のとおり，本件各ＬＰＳが自ら法律行為の当事者となることができ，かつ，その法律効果が本件各ＬＰＳに帰属すると認められる。 改正州ＬＰＳ法については，承継前原告の平成２３年分所得税に関し設立根拠法令として考慮されるほか，改正州ＬＰＳ法制定の最も重要な目的は，ＬＰＳに関する法律の効率性，明確性及び一貫性を促進することであったと説明されており，改正州ＬＰＳ法によりＬＰＳの性格や位置付けが変わったわけではなく，ＬＰＳの性格や位置付けについて，改正前の州ＬＰＳ法と州ＰＳ法の内容を踏襲して定められたものと認められることからすると，改正前の州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法の規定の内容や趣旨等を理解する上でも参照されるべきものである。 まず，改正州ＬＰＳ法は，前記(ｱ)ｂのとおり，「ＬＰＳは，そのパートナーとは異なる主体（entity）である」（同法25.10.021(1)）と規定した上で，「ＬＰＳは，自身が活動する上で必要な又は便宜的なあらゆることを行う権限を有する」（改正州ＬＰＳ法25.10.031）と規定している。上記各規定によれば，改正州ＬＰＳ法は，ＬＰＳがパートナーとは異なる主体として，すなわちＬＰＳが自ら当事者として法律行為をする権利又は権限を付与しているといえる。 また，改正州ＬＰＳ法は，「ＬＰＳの義務は，それが契約上生じたもの，不法行為により生じたもの又はそれ以外のものであっても，ＬＰの義務ではない」（同法25.10.321）と規定しており，ＬＰＳの債務（義務）はＬＰＳ自身に帰属し，ＬＰがＬＰＳの債務（義務）を負うことはないとされている。他方，改正州ＬＰＳ法は，「各ＧＰは，ＬＰＳの活動における当該ＬＰＳの代理人である」（同法25.10.381(1)）と規定しており，「全てのＧＰは， ＰＳの債務（義務）を負うことはないとされている。他方，改正州ＬＰＳ法は，「各ＧＰは，ＬＰＳの活動における当該ＬＰＳの代理人である」（同法25.10.381(1)）と規定しており，「全てのＧＰは，権利を主張する者による別途の同 意又は法令の規定がなければ，ＬＰＳの全ての義務に対し連帯して責任を負う」（同法25.10.401(1)）と規定していることから，ＬＰＳは自ら義務を負い，ＧＰは，そのＬＰＳが負う義務につき連帯して義務を負うものとされている。 さらに，改正州ＬＰＳ法は，「パートナーは，現金以外の形で，ＬＰＳからの分配を要求し又は受領する権利を有しない」（同法25.10.486）と規定し，「パートナーが譲渡することができる唯一の持分は，当該パートナーが有する譲渡可能持分である。譲渡可能持分は人的財産権である」（同法25.10.546）と規定している。上記各規定は，パートナーの譲渡可能な唯一の持分は人的財産権であって，パートナーがＬＰＳの財産について具体的な権利を有しないことを前提としており，ＬＰＳ名義でされた法律行為の効果がＬＰＳ自身に帰属することとも整合するところ，このような規定内容は改正前の州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法の内容と同様である。 このように，改正州ＬＰＳ法の上記各規定からすれば，ＬＰＳは，パートナーとは異なる主体として，ＬＰＳ自身が活動をする上で必要な又は便宜的なあらゆることを行う権限を有し義務を負うものであり，ＬＰＳ名義でされた法律行為の効果がＬＰＳ自身に帰属することが前提とされていることは明らかである。上記のとおり，改正州ＬＰＳ法は従来の州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法の内容を踏襲したものというべきであるから，前記ｃにおいて述べた州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法の各規定についても，改正州ＬＰＳ法の上記各規定と同様の内容及び趣旨 改正州ＬＰＳ法は従来の州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法の内容を踏襲したものというべきであるから，前記ｃにおいて述べた州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法の各規定についても，改正州ＬＰＳ法の上記各規定と同様の内容及び趣旨を定めるものと解すべきである。 ｅ 次に，本件各ＬＰＳに係るパートナーシップ契約の内容をみると，Ｚ－ＬＰＳについては，本件Ｚ－ＬＰＳ契約において，その事業の主要目的を本件Ｚ建物を所有し管理し運営することとした上（本件Ｚ－ ＬＰＳ契約各５条），原告天賞堂等のパートナーシップの持分取得時の各契約において，「Ｚ－ＬＰＳは，ワシントン州法の下で組織された有効に存在するＬＰＳであり，現時点で行われている事業を営むための全ての権利及び権限を有していること」が確認されている（天賞堂Ｚ持分取得契約，Ｘ１Ｚ持分取得契約の各４条(a)項）。Ｇ－ＬＰＳについても，第三次Ｇ－ＬＰＳ契約５条において，物件を所有する米国ワシントン州のＬＰＳであるＧＶＡ－ＬＰＳに係るパートナーシップの持分を所有し売却することを唯一の目的とした上で，「Ｇ－ＬＰＳは，その主要な事業の目的を遂行するために必要な又は付随する他の事業活動に従事することができる。」と定めている。このような契約の内容は，前記ｃ(a)の「ＬＰＳは，ＬＰのいないパートナーシップが行うことができるあらゆる事業を行うことができる」（州ＬＰＳ法25.10.060）との州ＬＰＳ法の規律や，前記ｄの「ＬＰＳは，自身が活動する上で必要な又は便宜的なあらゆることを行う権限を有する」（改正州ＬＰＳ法25.10.031）との改正州ＬＰＳ法の規律に沿うものである。 また，Ｚ－ＬＰＳに係る契約においては，「財産に対する権利がないこと」という項目が規定され，各ＬＰは，清算その他の場合において，Ｚ－ＬＰＳに対して，現金以外の形式で ＰＳ法の規律に沿うものである。 また，Ｚ－ＬＰＳに係る契約においては，「財産に対する権利がないこと」という項目が規定され，各ＬＰは，清算その他の場合において，Ｚ－ＬＰＳに対して，現金以外の形式での分配を要求したり，又は受領するいかなる権利をも有しないとされており（本件Ｚ－ＬＰＳ契約各13.4条），その他，本件各ＬＰＳに係るパートナーシップ契約をみても，パートナーがＬＰＳ財産を構成する個々の物や権利について，具体的な持分を有する旨の定めはない。 これらの契約の内容は，州ＬＰＳ法及び改正州ＬＰＳ法が，パートナーは，現金以外の形式で，ＬＰＳからいかなる分配も要求し受領する権利を有しない（州ＬＰＳ法25.10.350，改正州ＬＰＳ法25.10.486）旨規定しているところに沿うものであり，また，州ＬＰＳ法及び改正 州ＬＰＳ法が「パートナーシップの持分は，人的財産権である」（州ＬＰＳ法25.10.390，改正州ＬＰＳ法25.10.546）と規定し，州ＰＳ法が，「パートナーシップにより取得された財産は，当該パートナーシップの財産であって，パートナー個人の財産ではない。」（同法25.05.060），「パートナーは，パートナーシップの財産の共同所有者ではなく，任意であるか強制であるかを問わず，いかなる移転可能なパートナーシップの財産における持分も保有しない」（同法25.05.200）と規定しているところともそごするものではない。 ｆ 以上のとおり，本件各ＬＰＳにつき，州ＬＰＳ法，州ＰＳ法及び改正州ＬＰＳ法の各規定並びに本件各ＬＰＳに係るパートナーシップ契約の内容等に鑑みると，本件各ＬＰＳは，自ら法律行為の当事者となることができ，かつ，その法律効果が本件各ＬＰＳに帰属するものということができるから，権利義務の帰属主体であるというべきであ ーシップ契約の内容等に鑑みると，本件各ＬＰＳは，自ら法律行為の当事者となることができ，かつ，その法律効果が本件各ＬＰＳに帰属するものということができるから，権利義務の帰属主体であるというべきである。 そうすると，本件各ＬＰＳは，権利義務の帰属主体であると認められるのであるから，判断基準２によれば，我が国の租税法上の法人に該当し，所得税法２条１項７号等に定める外国法人に該当するものというべきである。 (ｳ) 以上のとおり，平成２７年最高裁判決を踏まえると，本件各ＬＰＳは，判断基準１及び判断基準２のいずれによっても，我が国の租税法上の法人に該当し，所得税法２条１項７号等に定める外国法人に該当するものである。 ウ平成２７年最高裁判決が言い渡される前の被告の主張の要旨(ｱ) 我が国の租税法上の法人該当性に関する判断枠組み外国の事業体が我が国の租税法上の法人に該当するか否かは，当該事業体の準拠法の規定及びその解釈（なお，当該準拠法において構成員間の契約による修正を認めている範囲内では設立規約（契約）の内容も併 せ考慮する。）を基礎として，その設立，組織，財産の管理や帰属状況等を考慮し，当該事業体が構成員から独立した権利義務の帰属主体として設立が認められているか否かを個別具体的に判断するのが相当である。 その際には，当該事業体がその名において契約を締結し，その名において権利を取得し義務を負うなど，独立した権利義務の主体となり得るものか否かを根幹となる判断要素とした上で，事業体として所有財産（不動産）を登記ないし登録できるか否か，有限責任を負うにすぎない構成員がいるか否かなど，その構成員の個人財産とは区別された独自の財産を有するか否か，その権利義務のためにその名において訴訟当事者となり得るか否か，事業体の成立に登記， か，有限責任を負うにすぎない構成員がいるか否かなど，その構成員の個人財産とは区別された独自の財産を有するか否か，その権利義務のためにその名において訴訟当事者となり得るか否か，事業体の成立に登記，登録等の外部的手続を要するとされているか否かなどの事情も総合して，当該事業体が我が国の法人であれば通常有すべき実質を付与されているか否かの観点から判断する必要があるというべきである。 (ｲ) 本件各ＬＰＳが我が国の租税法上の法人に該当すること本件各ＬＰＳの準拠法である州ＬＰＳ法，州ＰＳ法及び改正州ＬＰＳ法の規定内容並びに本件各ＬＰＳに係る契約の内容等をみると，パートナーシップはパートナーとは異なる主体（entity）であるとされ，パートナーシップにより取得された財産は，パートナーシップの財産であり，パートナー個人のものではないとされており，本件各ＬＰＳは，構成員である各パートナーの個人財産とは明確に区別された独自の財産を有することが認められている。また，構成員の個性や変動とは関係なく本件各ＬＰＳが存続・運営されることが前提とされており，さらに，ＬＰＳの設立には，ＬＰＳ契約の締結のみでは足りず，ＬＰＳ証明書の登録が必要とされ，ＬＰＳは，その名において訴訟を追行できるとされている。 これらの点を総合的にみれば，本件各ＬＰＳは，準拠法の下において，構成員から独立した法的主体として存在し，独立した権利義務の帰属主 体として設立が認められたものであるということができ，我が国の租税法上の法人に該当すると認められる。 （原告らの主張の要旨）ア ＬＰＳに関する法令について(ｱ) 平成２７年最高裁判決に係る米国デラウェア州のＬＰＳ法と本件に適用される米国ワシントン州のＬＰＳ法との本質的な差異米国の各州法を準拠法として組成された ア ＬＰＳに関する法令について(ｱ) 平成２７年最高裁判決に係る米国デラウェア州のＬＰＳ法と本件に適用される米国ワシントン州のＬＰＳ法との本質的な差異米国の各州法を準拠法として組成されたＬＰＳには，基本的に各州のＬＰＳに関する法令（以下「各州のＬＰＳ法」という。）が適用される。 各州のＬＰＳ法は，一般的には統一法委員会による統一ＬＰＳ法典に基づき制定されているが，統一ＬＰＳ法典は，数次にわたり大きく改訂されていて，各州が改訂後の統一ＬＰＳ法典を導入する時期は様々であり，また，導入に当たり修正を加えて独自の規定を制定することもよくあるので，各州のＬＰＳ法には時期や州により相当の差異がみられる。 平成２７年最高裁判決の事案は，米国デラウェア州のＬＰＳについてのものであり，同判決は，適用される米国デラウェア州のＬＰＳ法に基づいてＬＰＳの法人該当性の判断を行ったが，本件は，米国ワシントン州のＬＰＳについての事案であり，本件に適用されるのは，米国ワシントン州のＬＰＳ法である。 (ｲ) ＬＰＳに関する関係法令（以下「ＬＰＳ関係法令」という。）ａ ２００１年（平成１３年）改訂前の統一ＬＰＳ法典は，単独で自立した法典ではなく，統一ＰＳ法典に依拠しており，法令上もＬＰＳはパートナーシップとの連続性及び同質性を有するものであった。 パートナーシップは，英米法のコモン・ローの下で，パートナーから別個独立の事業体ではなく，複数の人（者）からなるグループ内の契約そのものであって，単なるパートナーの集合体にすぎないとされ，構成員から独立した法人格を有しないものとされている。１９１４年 （大正３年）改訂後の統一ＰＳ法典は集合体理論から成っており，１９９４年（平成６年）改訂後の統一ＰＳ法典（以下「１９９４年統一ＰＳ法典」という。）において，取 いものとされている。１９１４年 （大正３年）改訂後の統一ＰＳ法典は集合体理論から成っており，１９９４年（平成６年）改訂後の統一ＰＳ法典（以下「１９９４年統一ＰＳ法典」という。）において，取引の安全の保護等，実務上の便宜の観点から，対外的関係等の一定の分野についてエンティティ（entity）理論が採用されたが，パートナーがパートナーシップの負債や債務について，債権者に対し連帯して無限責任を負担すること，パートナーシップ契約に至上性が与えられていることなど，１９９４年統一ＰＳ法典においてもパートナーシップの基本的性質は契約関係を本質とする集合体である。 そして，ＬＰＳも，パートナーシップとの連続性及び同質性があり，その基本的性質は契約関係を本質とする集合体であった。２００１年（平成１３年）改訂後の改訂統一ＬＰＳ法典は，法形式の面で統一ＰＳ法典との連携を廃止して単独で自立した法典となったが，形式面のみならず実質的にも同年改訂前の統一ＬＰＳ法典を全面的に改訂し，多くの点で重大な変更が加えられた。 ｂ 米国デラウェア州のＬＰＳ法においては，早くから会社法の原理原則が導入され，２００１年（平成１３年）改訂後の改訂統一ＬＰＳ法典に先立ち，ＬＰＳにつき，認可事業規定（営利か否かを問わず，一定の例外を除き，いかなる合法的な事業，目的又は活動をも実施することができる旨の定め。以下同じ。）及び権能付与規定（設立根拠法令又はパートナーシップ契約により付与された全ての権限及び特権並びにこれらに付随するあらゆる権限を保有し，それを行使することができる旨の定め。以下同じ。）が創設されていた。 ｃ 米国ワシントン州のＬＰＳ法においては，認可事業規定及び権能付与規定は，２０１０年（平成２２年）発効の改正州ＬＰＳ法において初めて創設されたものであり，こ 定め。以下同じ。）が創設されていた。 ｃ 米国ワシントン州のＬＰＳ法においては，認可事業規定及び権能付与規定は，２０１０年（平成２２年）発効の改正州ＬＰＳ法において初めて創設されたものであり，この点が平成２７年最高裁判決で判断 された米国デラウェア州のＬＰＳ法とは決定的に異なる点である。 改正州ＬＰＳ法においては，ワシントン州事業法人法（「WashingtonBusinessCorporationAct」。以下「州事業法人法」という。）と同等の規定が多く導入されたが，権能付与規定もこれに含まれる。改正州ＬＰＳ法は，ＬＰＳ法をＧＰＳの法令と正式かつ明白に切り離して，ＬＰＳのみに適用される独立した法的枠組みを与えることも主要な目的としたのであり，改正州ＬＰＳ法における多くの変更により，ＬＰＳに適用される規定はコーポレーションに適用される規定により近接したのである。 イ判断基準１の本件における検討(ｱ)ａ 州ＬＰＳ法にはＬＰＳについて「entity」であるとする規定は置かれておらず，パートナーシップが「anentitydistinctfromitspartners 」であるとする州ＰＳ法のエンティティ規定（同法25.05.050(1)。「パートナーと区別された団体」を意味するもの）が一般準用規定（同法25.10.660）によってＬＰＳに準用される可能性があるにとどまる。したがって，まず，改正州ＬＰＳ法の適用対象となる２０１０年（平成２２年）７月１日より前の期間については，本件各ＬＰＳが日本法上の法人に相当する法的地位を付与されていることが疑義のない程度に明白であるとは到底評価できないというべきである。 他方，改正州ＬＰＳ法には，ＬＰＳは「anentitydistinctfromitspartne を付与されていることが疑義のない程度に明白であるとは到底評価できないというべきである。 他方，改正州ＬＰＳ法には，ＬＰＳは「anentitydistinctfromitspartners」であるとするエンティティ規定（同法25.10.021(1)。「パートナーと区別された団体（entity）」を意味するもの）が創設されている。しかるに，平成２７年最高裁判決は，米国デラウェア州のみならず，米国の法令一般につき，法令においてＬＰＳが「separatelegalentity」であると定めていても，「separatelegalentity」と される組織体が日本法上の法人に相当する法的地位を有すると評価することができるか否かが明確ではないと判示しているのであるから，州ＬＰＳ法でＬＰＳが「entity」とされていると解される余地があるとしても，また，改正州ＬＰＳ法でＬＰＳは「entity」であると規定されているとしても，同じ結論が導かれることになる。 ｂ 米国デラウェア州のＬＰＳ法では，２００１年（平成１３年）改訂後の改訂統一ＬＰＳ法典の制定に先立つ１９９０年（平成２年）に，ＬＰＳについて，「Alimitedpartnership … shallbeaseparatelegalentity」という規定が創設されている。この規定は，「legal（法的）」という語句に加え，「shallbe（～でなければならない）」として，強行法規であることを示すなどしており，改訂統一ＬＰＳ法典の規定よりも更に先進性がみられるが，これは，株式会社（corporation）との同質性を積極的に導入しようとしたためであると思料される。 この点につき，米国ワシントン州の改正州ＬＰＳ法では，改訂統一ＬＰＳ法典の規定と同じ文言の これは，株式会社（corporation）との同質性を積極的に導入しようとしたためであると思料される。 この点につき，米国ワシントン州の改正州ＬＰＳ法では，改訂統一ＬＰＳ法典の規定と同じ文言の「anentitydistinctfromitspartners」というエンティティ規定が創設されたが，改訂統一ＬＰＳ法典の注釈で，この規定は強行法規ではなく，パートナーシップ契約による排除が可能とされている。こうした点から，ワシントン州法の規定は，州ＬＰＳ法はもちろん，改正州ＬＰＳ法も，デラウェア州のＬＰＳ法の規定との比較において，法的地位の付与の有無という観点からみて，はるかにその根拠として弱いものといえる。 ｃ 「entity」とされる組織体が日本法上の法人に相当する法的地位を指すものであると評価できるといえる根拠はない。この点は，デラウェア州のＬＰＳ法との比較においても明らかである。 (ｲ) 米国デラウェア州におけると同様に，州事業法人法では，株式会社に ついては，「corporation」という文言が用いられていて，「anentitydistinctfromitspartners」との文言は用いられていない一方で，同法の中で，ＬＰＳは「apartnershipformedbytwoormorepersonsunderthelawsofthisstate ～」（ワシントン州法の下で２名以上の者により組成されるパートナーシップ）とされており，「corporation」とは全く別異の文言が用いられている。このことからも，ＬＰＳが日本法上の法人に相当する法的地位を付与されていることが疑義のない程度に明白であるとは評価できないといわざるを得ない。 (ｳ) 以上を考慮すると，州ＬＰＳ法や関連 れている。このことからも，ＬＰＳが日本法上の法人に相当する法的地位を付与されていることが疑義のない程度に明白であるとは評価できないといわざるを得ない。 (ｳ) 以上を考慮すると，州ＬＰＳ法や関連法令の他の規定の文言等を参照しても，本件各ＬＰＳがワシントン州法において日本法上の法人に相当する法的地位を付与されていること又は付与されていないことが疑義のない程度に明白であるということは困難であり，判断基準１によって法人該当性を肯定的に判断することはできない。 ただし，米国デラウェア州のＬＰＳ法と米国ワシントン州のＬＰＳ法との規定の差異は大きく，総合的にみると法的地位を付与されていないと評価し得る要素があるので，本件各ＬＰＳがワシントン州法において日本法上の法人に相当する法的地位を付与されていないことが疑義のない程度に明白であるといえる余地がある可能性もあると考えられる。 ウ判断基準２の本件における検討(ｱ) 米国デラウェア州のＬＰＳ法と米国ワシントン州のＬＰＳ法との間には，以下のとおり，顕著な差異がある。 ａ 統一ＬＰＳ法典(a) １９７６年（昭和５１年）改訂後の統一ＬＰＳ法典（以下「１９７６年統一ＬＰＳ法典」という。）においては，ＬＰＳは，一定の禁止対象の事業を除き，ＬＰがいないパートナーシップが実施できる事業を実施することができる旨の規定は置かれていた。しかし， この規定は，ＬＰがいないパートナーシップ（ＧＰＳ）が実施できる事業については，ＬＰがいるパートナーシップ（ＬＰＳ）も実施できると規定するにとどまり，ＬＰＳとパートナーシップの同質性及び連続性を示すものにすぎない。そして，パートナーシップの事業の遂行については，認可事業規定のようなパートナーシップ自身の事業実施能力を定めた規定はなく，パートナーシ Ｓとパートナーシップの同質性及び連続性を示すものにすぎない。そして，パートナーシップの事業の遂行については，認可事業規定のようなパートナーシップ自身の事業実施能力を定めた規定はなく，パートナーシップを「構成員が共同所有者（co-owner）として営利事業を営むもの」と定義する規定があるのみである。すなわち，ＬＰＳが営める事業は，このようなパートナーシップの構成員が共同所有者として営む事業を意味しており，１９７６年統一ＬＰＳ法典の規定は，ＬＰＳとしての事業実施能力を導くことができる規定ではない。 これに対し，２００１年（平成１３年）改訂後の改訂統一ＬＰＳ法典には，「ＬＰＳは，いかなる合法的な目的のためにも，この法律に基づき組成できる」との規定（１０４条）が置かれており，規定ぶりは異なるが，認可事業規定と同等のものと考えられる。また，この規定は，モデル一般会社法（「ModelBusinessCorporationAct」）の規定に類似し，これと同等のものである。 (b) 権能付与規定に相当する規定は，２００１年（平成１３年）改訂後の改訂統一ＬＰＳ法典で初めて創設された。なお，コーポレーション（corporation）については，モデル一般会社法に，「その事業の遂行にとって必要又は有益な全ての行為を行えるよう，自然人と同様の，無制限の能力を持つ」という権能付与規定と同様の規定（3.02条）が置かれていた。 (c) １９９４年統一ＰＳ法典には，パートナーシップの認可事業規定や権能付与規定が置かれておらず，コーポレーション（corporation）については権能付与規定が置かれ，全般的な権利能力が付与されて いたのと対照的である。これは，パートナーシップの基本的性質は契約関係から成る集合体であるということに （corporation）については権能付与規定が置かれ，全般的な権利能力が付与されて いたのと対照的である。これは，パートナーシップの基本的性質は契約関係から成る集合体であるということによるものと考えられる。 (d) ２００１年（平成１３年）改訂以前の統一ＬＰＳ法典にもＬＰＳの権能は規定されていなかったが，これは，当時の統一ＬＰＳ法典においては，ＬＰＳはパートナーシップと連続性及び同一性を有し，同様に契約関係を本質とする集合体であったためであると思料される。 ｂ 米国ワシントン州のＬＰＳ法(a) 認可事業規定については，州ＬＰＳ法には１９７６年統一ＬＰＳ法典と同様の規定が置かれており，改正州ＬＰＳ法には２００１年（平成１３年）改訂後の改訂統一ＬＰＳ法典と同様の規定が置かれている。権能付与規定については，改正州ＬＰＳ法より前には存在しなかったが，同法で創設された。 なお，コーポレーション（corporation）については，州事業法人法に，「その事業の遂行にとって必要又は有益なすべての行為を行えるよう，自然人と同様の，無制限の能力を持つ」という権能付与規定とほぼ同じ規定が置かれていた。 (b) 米国ワシントン州において１９９４年統一ＰＳ法典を基礎に制定された州ＰＳ法には，認可事業規定や権能付与規定は置かれていない。これは，州事業法人法には権能付与規定が置かれ，コーポレーション（corporation）に全般的な権利能力が付与されていたのと対照的である。 州ＰＳ法に認可事業規定や権能付与規定が置かれていない理由は，統一ＰＳ法典について述べたところがそのまま該当する。 そして，州ＬＰＳ法は，１９７６年統一ＬＰＳ法典を基礎に制定されたものであり，これと同様に，州ＰＳ法との連続性及び同質性 を有してお ，統一ＰＳ法典について述べたところがそのまま該当する。 そして，州ＬＰＳ法は，１９７６年統一ＬＰＳ法典を基礎に制定されたものであり，これと同様に，州ＰＳ法との連続性及び同質性 を有しており，ＬＰＳの基本的性質も契約関係から成る集合体であった。 改正州ＬＰＳ法以前に認可事業規定や権能付与規定が置かれていないのは，このような理由によるものである。 (c) 改正州ＬＰＳ法には権能付与規定が存在するが，これは，ＬＰＳについての州ＬＰＳ法からの重大な抜本的変更の一つであり，改正州ＬＰＳ法においてＬＰＳの権能が創設的に定められたものである。 また，改正州ＬＰＳ法の権能付与規定は，州事業法人法の規定とほぼ同一であり，改正州ＬＰＳ法が，ＬＰＳ法をＧＰＳの法令と切り離して独立した法的枠組みを与えることも主要な目的としていたこと，また，改正州ＬＰＳ法における多くの変更により，ＬＰＳに適用される規定がコーポレーション（corporation）に適用される規定により近接したという経緯からも，改正州ＬＰＳ法の機能付与規定が創設的であることが裏付けられるといえる。 ｃ 米国デラウェア州のＬＰＳ法との差異以上のとおり，州ＬＰＳ法は，平成２７年最高裁判決が権利義務帰属主体の根拠とした認可事業規定や権能付与規定の欠如という点で，米国デラウェア州のＬＰＳ法と大きな差異があり，かつ，この差異は，ＬＰＳの位置付け及び州ＬＰＳ法の経緯や背景の差異から生じたものである。 (ｲ) 上記(ｱ)においてみたところによれば，米国ワシントン州においては，少なくとも州ＬＰＳ法上，ＬＰＳが権利義務の帰属主体であることの法令上の根拠が存在しなかったことは明らかである。 (ｳ) 被告の主張に対する反論判断基準２について被告が引用する規定は，以下のａないしｃに 上，ＬＰＳが権利義務の帰属主体であることの法令上の根拠が存在しなかったことは明らかである。 (ｳ) 被告の主張に対する反論判断基準２について被告が引用する規定は，以下のａないしｃにおいて個別に述べるとおり，法人ではない任意組合にも該当する規定であり， ＬＰＳが権利義務の帰属主体であることの法令上の根拠となり得るものではない。平成２７年最高裁判決における米国デラウェア州のＬＰＳ法にも同様の規定が存在したにもかかわらず，同判決の判断基準２についての判示では何ら根拠とされていないのみならず，言及すらされていない。同判決は，パートナーシップ法の沿革に鑑み，ＬＰＳに権利義務の帰属主体性を認めるには，認可事業規定と権能付与規定といったコーポレーション（corporation）のように自然人と同じ権能を付与する規定がＬＰＳ法にも規定されていることを必要としたものと解される。 ａ まず，被告が根拠とする「ＬＰＳは，各ＬＰがいないパートナーシップが行うことのできるあらゆる事業を行うことができる」との州ＬＰＳ法の規定（25.10.060）及びパートナーシップの事業に関する州ＰＳ法の規定（25.05.005(1)）のうち，州ＬＰＳ法の規定については，ＬＰＳとパートナーシップの同質性及び連続性を示すものにすぎず，州ＰＳ法の規定については，単なる定義規定であってパートナーシップの事業実施能力を定めた規定ではなく，構成員が共同所有者（co-owner）として事業を営むことを規定したものであるから，なおさらパートナーシップ自身の事業実施能力とは関係のない規定である。 次に，「パートナーは，ＬＰＳに対して金員を貸し付けることができ，ＬＰＳと他の取引を行うことができる」との州ＬＰＳ法の規定（25.10.070）については，法人ではない任 係のない規定である。 次に，「パートナーは，ＬＰＳに対して金員を貸し付けることができ，ＬＰＳと他の取引を行うことができる」との州ＬＰＳ法の規定（25.10.070）については，法人ではない任意組合においても，任意組合の団体的性質から，組合員と任意組合との取引及びそれに基づく権利義務が観念されているように，判断基準２の該当性の根拠となり得る規定ではない。 ｂ 被告は，州ＰＳ法25.05.060の規定を「パートナーシップにより取得された財産は，（中略）パートナー個人の財産ではない」と訳し，また，州ＰＳ法25.05.200の規定を「パートナーは，（中略）いかなる 移転可能なパートナーシップの財産における持分も保有しない」と訳し，これらがＬＰＳの権利義務帰属主体性の根拠となると主張する。 しかし，そもそも「own」という語は「所有」と同義ではない上，州ＰＳ法25.05.060の規定は，パートナーが個別に「own」するものではないと定めるにとどまり，また，州ＰＳ法25.05.200の規定も，パートナーの移転可能な持分は「personalproperty」のみであると定めるにとどまり，移転の制限されている持分を有することを示す規定である。すなわち，これらの規定が意味するところは，法人でない任意組合において，組合員の持分の譲渡が制限されていることと同じであり，ＬＰＳの権利義務帰属主体性の根拠となるものではない。 ｃ 被告は，「各パートナーは，…連帯して全てのパートナーシップの義務に対し責任を負う」との規定（州ＰＳ法25.05.125(1)）を根拠に，まずＬＰＳ自身が負う義務が存在しており，その義務についてＧＰが連帯して義務を負うものとされていると主張する。 しかし，被告は，この規定によりなぜＬＰＳ自身が負う義務が存在 (1)）を根拠に，まずＬＰＳ自身が負う義務が存在しており，その義務についてＧＰが連帯して義務を負うものとされていると主張する。 しかし，被告は，この規定によりなぜＬＰＳ自身が負う義務が存在しているといえるのか，また，それがなぜ権利義務帰属主体性に結び付くのかにつき，何ら根拠を示していない。法人ではない任意組合についての組合員の責任や義務の規定（民法６７５条）も，「組合の債権者は」と規定しており，被告の論法でいうと，任意組合においてもまず組合自身が負う債務が存在しており，それが任意組合の権利義務帰属主体性に結び付くことになる。民法の規定ぶりのみならず，実際にも，任意組合においては，組合員は組合債務について責任や債務を負うのであるが，それにより組合自身の権利義務帰属主体性が導かれるものではない。 また，被告は「jointlyandseverally」という語句につき，訳語を「連帯」として，パートナーが連帯責任を負うことを強調しようとす るが，これはパートナー間の義務の態様であって，ＬＰＳの権利義務帰属主体性とは関係がない。むしろ，各パートナー間で連帯して責任や義務を負うということは，ＬＰＳの資産や債務の独立性及び主体性がないため，個々のパートナーに責任を負わせる必要があるからであり，ＬＰＳの権利義務帰属主体性を否定するものにほかならない。 (ｴ) したがって，本件各ＬＰＳは，権利義務の帰属主体とは認められないので，判断基準２によって法人該当性が否定されることは明らかである。 エ平成２７年最高裁判決が言い渡される前の原告らの主張の要旨(ｱ) 外国の法令によって設立された事業体が我が国の租税法上の「法人」に該当するか否かは，以下に述べるとおり，外国の法令の規定内容から形式的に判断すべきである。 租税法律主義（憲法 主張の要旨(ｱ) 外国の法令によって設立された事業体が我が国の租税法上の「法人」に該当するか否かは，以下に述べるとおり，外国の法令の規定内容から形式的に判断すべきである。 租税法律主義（憲法８４条）の下では，課税要件の定めは明確でなければならないこと，租税法が私法上の概念を特段の定義なく用いている場合には，租税法律主義や法的安定性の確保の観点から，本来的に私法上の概念と同じ意義に解するのが相当であることをも併せ考慮すれば，我が国の租税法上の法人も，その準拠法によって法人とする（法人格を付与する）旨を規定されたものをいうと解すべきである。この点につき，民法３５条１項の「外国法人」とは，外国の法令に準拠して法人として成立した団体，すなわち外国の法令に準拠して法人格を付与された団体をいうものと解される。 したがって，外国の法令に準拠して組成された事業体が我が国の租税法上の法人に該当するか否かも，基本的には，当該外国の法令の規定内容から，その準拠法である当該外国の法令によって法人とする（法人格を付与する）旨を規定されていると認められるか否かという形式的基準により判断されるべきである。 (ｲ) 米国の州法上，ＬＰＳは，以下のとおり，法人格を付与されていると は認められない。 ａ 我が国の英米法に関する文献等において，米国の州法に基づくＬＰＳが「法人」ではない旨の記述がされているものが多く存在し，また，税務当局の実務家又はその経験者の著書にも，米国の州法に基づくＬＰＳが「法人」ではない旨を記述しているものがある。平成１２年の総理府（当時）の税制調査会法人課税小委員会の討議用資料（同年４月２８日付け「法人税制関係資料―法人税の現状と課題―」（甲６９）。 以下「本件討議用資料」という。）も，ＬＰＳが米国州法上法人格を 総理府（当時）の税制調査会法人課税小委員会の討議用資料（同年４月２８日付け「法人税制関係資料―法人税の現状と課題―」（甲６９）。 以下「本件討議用資料」という。）も，ＬＰＳが米国州法上法人格を付与されていないことを前提としている。 ｂ 本件各ＬＰＳの準拠法には，以下のとおり，ＬＰＳが法人である（法人格を有する）と定めた規定はない。 (a) 州ＬＰＳ法は，ＬＰＳをパートナーシップであると規定するだけである。米国の法令上，我が国の租税法（私法）上の法人に相当する概念は「company」や「corporation」であり，パートナーシップは，「company」や「corporation」とは異なるものであるとされている。２００１年（平成１３年）改訂前の統一ＬＰＳ法典の巻頭注釈においても，ＬＰＳが「corporation」と異なることが明記されている。州事業法人法でも，ＬＰＳについては別途の定義が置かれ，「corporation」と明確に区別されている。 (b) ＬＰＳがパートナーと異なる主体（entity）であるという規定は州ＬＰＳ法には置かれていない。 (c) パートナーシップは，本質的に契約関係であり，伝統的に構成員から独立した法人格を有しないとされてきたものであり，エンティティ（entity）理論の採用後も，その本質に変わりはないのであるから，そのようなパートナーシップに適用される州ＰＳ法の規定が法人格を定めたものと解することはできない。 (d) そもそも，米国の「entity」とは，広範な概念であり，我が国の「団体」という程度の概念に相当するものにすぎない。そのため，ＬＰＳがパートナーと「distinct」な「entity」であるということは，単にＬＰＳがパートナーとは区別された団体という程度の意味を有するにすぎ 程度の概念に相当するものにすぎない。そのため，ＬＰＳがパートナーと「distinct」な「entity」であるということは，単にＬＰＳがパートナーとは区別された団体という程度の意味を有するにすぎない。 ①州ＰＳ法において，パートナーシップはその名においてしか取引できないものではないこと，②パートナー名義で保有されるパートナーシップの財産を当該パートナーが他のパートナーに無断で譲渡した場合，パートナーシップは相手方の悪意等の立証など一定の厳しい要件を満たす場合にしかその財産を取り戻すことはできないこと，③取引の効果の帰属の面でも，パートナー名義で取得した財産がパートナーシップ又はパートナーのいずれに帰属するかはパートナーの意図によって決まるものとされていることからすると，パートナーシップはパートナーから独立した取引主体とはいい難い。 (ｳ) 以上のとおり，本件各ＬＰＳの準拠法に，ＬＰＳが法人である（法人格を有する）と定めた規定はなく，本件各ＬＰＳは法人に該当しない。 (ｴ) 被告は，パートナーシップにより取得された財産は，パートナーシップの財産であり，パートナー個人のものではないとされている旨主張するが，州ＰＳ法において，ある者がパートナーシップにおけるパートナーの持分の全部を有する場合には，パートナーシップの財産はその者に属する（州ＰＳ法25.05.105(4)）とされていることなどから，州ＰＳ法においてもパートナーシップが取得した財産は個々のパートナーの財産にならないとはいえない。 また，パートナーはＬＰＳ契約により合意すれば州ＬＰＳ法に定めるもの以外の権利を有することができるのであり，実際，本件各ＬＰＳ契約では，各パートナーがＬＰＳの資産の利用による利益も含めてＬＰＳ について所有持分（「ownership 州ＬＰＳ法に定めるもの以外の権利を有することができるのであり，実際，本件各ＬＰＳ契約では，各パートナーがＬＰＳの資産の利用による利益も含めてＬＰＳ について所有持分（「ownershipinterest」）を有することが明らかに合意されている。 (2) 争点(2)（本件Ｚ建物の減価償却費を原告天賞堂の所得の金額の計算上損金に算入することの可否）について（被告の主張の要旨）ア Ｚ－ＬＰＳは，我が国の租税法上「法人」に該当するものであるから，Ｚ－ＬＰＳが行った不動産賃貸事業に係る減価償却費を含む損益は，Ｚ－ＬＰＳに帰属する。 そうすると，本件Ｚ建物の減価償却費を，原告天賞堂が有する減価償却資産の償却費として，原告天賞堂の所得金額の計算上損金の額に算入することはできない。その結果，原告天賞堂の所得金額は，別紙４「課税の根拠及び計算」の第１のとおりとなる。 以上のとおり，原告天賞堂は，本件Ｚ建物の減価償却費を，本件各事業年度の法人税に係る所得の金額の計算上，損金の額に算入することはできないことから，本件法人各処分はいずれも適法である。 イ本件各ＬＰＳが我が国の租税法上の「法人」に該当するか否かの点をおくとしても，本件Ｚ建物は，原告天賞堂の「有する」減価償却資産（法人税法３１条１項）に当たらないから，法人税法の減価償却資産に関する各規定からも，原告天賞堂が本件Ｚ建物の減価償却費を損金の額に算入することは認められない。 すなわち，減価償却資産を「有する」とは，一般的には，当該減価償却資産につき，私法上，所有権を有することを意味すると解すべきであるところ，州ＰＳ法が，パートナーシップにより取得された財産はパートナーシップの財産でありパートナーはパートナーシップの財産の共同所有者とならない旨を定めていること及び本件各Ｌ 味すると解すべきであるところ，州ＰＳ法が，パートナーシップにより取得された財産はパートナーシップの財産でありパートナーはパートナーシップの財産の共同所有者とならない旨を定めていること及び本件各ＬＰＳに係る契約内容その他の各事実によれば，本件Ｚ建物を本件各事業年度終了の時において「所有」し ていたのはＺ－ＬＰＳであり，本件Ｚ建物は，原告天賞堂の「有する」減価償却資産に当たらない。 ウ仮にＬＰＳが営む不動産賃貸事業に係る損益が原告天賞堂に直接帰属すると認められる場合であっても，本件各ＬＰＳのＬＰである原告天賞堂が割当てを受けた計算上の損失がその出資の額を超えている場合において，原告天賞堂が当該損失の額のうち損金の額に算入できる金額は，出資の額を限度とする額にとどまる。すなわち，法人税法２２条３項の「損金」とは，資本等取引以外の取引で純資産の減少の原因となる支出その他経済的価値の減少をいうところ，ある事業体が有限責任の構成員に持分割合等に応じた損失を割り当てたとしても，有限責任の構成員においては，出資の額を超えて債務（負債）を負うことはないことからすると，その割り当てられた損失のうち，当該構成員の投下資本（出資の額）を超える部分については，当該構成員の所得金額の計算上，益金の額から控除される損金の額に該当せず，課税上考慮する必要はない。 エなお，本件Ｚ建物は，石造であり，減価償却資産の耐用年数等に関する省令の別表第１に掲げる「木造又は合成樹脂のもの」には当たらない。 （原告らの主張の要旨）ア本件各ＬＰＳは我が国の租税法上の法人に該当しないから，Ｚ－ＬＰＳが営む不動産賃貸事業に係る減価償却費を含む損益は，Ｚ－ＬＰＳではなく原告天賞堂に直接帰属することとなる。したがって，建物に係る減価償却費は，原告天賞堂が有する減価償却 に該当しないから，Ｚ－ＬＰＳが営む不動産賃貸事業に係る減価償却費を含む損益は，Ｚ－ＬＰＳではなく原告天賞堂に直接帰属することとなる。したがって，建物に係る減価償却費は，原告天賞堂が有する減価償却資産の償却費として，原告天賞堂の所得金額の計算上損金の額に算入される（法人税法３１条１項）。 イ被告は，原告天賞堂が本件Ｚ建物を「有する」（法人税法３１条１項）ものではないと主張するが，同項は「所有権を有する」とは明文上規定していない。形式的には所有権を有しない者であっても，その資産の減耗分の実質的な負担者については減価償却が認められるところ，本件各ＬＰＳ においては，損益が構成員に帰属することとされていることから，資産の減耗分の実質的な負担者は，本件各ＬＰＳではなく，その構成員であることが明らかである。 ウ被告は，原告天賞堂が当該損失の額のうち損金の額に算入できる金額は出資の額を限度とする額にとどまると主張するが，法人税法２２条３項によれば，損金については，「別段の定め」がない限り，減価償却費も支払利子も必要な費用としてその全額が損金となるものとされていることは条文上明らかであるところ，租税法律主義及び課税要件明確主義が妥当する租税法においては，所得計算の原則と例外は明確に定められなければならず，特に，法令が明文で「別段の定め」を要求している場合には，その反対解釈として，その定めが規定されたのと同じ結論を解釈によって導くことはできないと解すべきである。 エなお，本件Ｚ建物は，木造である。 (3) 争点(3)（本件各不動産事業により生じた損益を承継前原告の不動産所得の金額の計算上収入金額又は必要経費に算入することの可否）について（被告の主張の要旨）ア本件各ＬＰＳは，我が国の租税法上の「法人」に該当するのであるから， 生じた損益を承継前原告の不動産所得の金額の計算上収入金額又は必要経費に算入することの可否）について（被告の主張の要旨）ア本件各ＬＰＳは，我が国の租税法上の「法人」に該当するのであるから，本件各ＬＰＳが行う不動産賃貸事業に係る損益は，その事業を行った本件各ＬＰＳに帰属する。 したがって，本件各ＬＰＳが行った不動産賃貸事業に基因して承継前原告に損益が分配されているとしても，これらが不動産所得としての性質を有したまま承継前原告に帰属することはなく，当該損益は，承継前原告の不動産所得の金額の計算における収入金額又は必要経費に該当せず，これらに算入することはできない。また，本件各建物に係る減価償却費についても，不動産所得の金額の計算における必要経費に算入する余地はない。 イ本件各ＬＰＳが我が国の租税法上の「法人」に該当するか否かの点をお くとしても，本件各建物は，承継前原告の「有する」減価償却資産（所得税法４９条１項）に当たらないから，所得税法の減価償却資産に関する各規定からも，承継前原告が本件各建物に係る減価償却費を必要経費に算入することは認められない。 すなわち，前記(2)（被告の主張の要旨）イと同様に，本件各建物を平成１９年ないし平成２３年の各１２月３１日において「所有」していたのは，承継前原告ではなく，本件Ｚ建物につきＺ－ＬＰＳであり，本件Ｇ建物につきＧＶＡ－ＬＰＳであるから，本件各建物は，承継前原告の「有する」減価償却資産に当たらない。 ウ仮にＬＰＳが営む不動産賃貸事業に係る損益が承継前原告に直接帰属すると認められる場合であっても，本件各ＬＰＳのＬＰである承継前原告が割当てを受けた計算上の損失がその出資の額を超えている場合において，承継前原告が当該損失の額のうち必要経費に算入できる金額は，出資の額を限度 れる場合であっても，本件各ＬＰＳのＬＰである承継前原告が割当てを受けた計算上の損失がその出資の額を超えている場合において，承継前原告が当該損失の額のうち必要経費に算入できる金額は，出資の額を限度とする額にとどまる。すなわち，不動産所得に係る必要経費は，個人の純資産を減少させ，その担税力を減殺させるものであることを前提とするものであり，当該個人が実際に負担することのない費用は所得税法３７条１項の必要経費に該当しないところ，ある事業体が，有限責任の構成員に持分割合等に応じた損失を割り当てたとしても，有限責任の構成員においては，出資の額を超えて債務（負債）を負うことはないことからすると，その割り当てられた損失のうち，当該構成員の投下資本（出資の額）を超える部分については，当該構成員の所得金額の計算上，収入金額から控除される必要経費に該当せず，課税上考慮する必要はない。 エなお，本件Ｚ建物は，石造であり，減価償却資産の耐用年数等に関する省令の別表第１に掲げる「木造又は合成樹脂のもの」には当たらない。 （原告らの主張の要旨）ア本件各ＬＰＳは我が国の租税法上の法人に該当しないから，本件各ＬＰ Ｓが営んでいる不動産賃貸事業に係る損益は，本件各ＬＰＳではなく承継前原告に直接帰属することとなる。したがって，それぞれの建物の貸付けに係る所得は承継前原告の不動産所得（所得税法２６条１項）となり，貸付けにより生じた賃貸料等が不動産所得の収入金額に算入され，不動産所得の収入金額を得るために直接要した費用の額及びその年における販売費，一般管理費その他これらの所得を生ずべき義務について生じた費用が不動産所得に係る必要経費に算入される。 イ被告は，承継前原告が本件各建物を「有する」（所得税法４９条１項）ものではないと主張するが，同項は「所有権を れらの所得を生ずべき義務について生じた費用が不動産所得に係る必要経費に算入される。 イ被告は，承継前原告が本件各建物を「有する」（所得税法４９条１項）ものではないと主張するが，同項は「所有権を有する」とは明文上規定していない。形式的には所有権を有しない者であっても，その資産の減耗分の実質的な負担者については減価償却が認められるところ，本件各ＬＰＳにおいては，損益が構成員に帰属することとされていることから，資産の減耗分の実質的な負担者は，本件各ＬＰＳではなく，その構成員であることが明らかである。 ウ被告は，承継前原告が当該損失の額のうち必要経費に算入できる金額は，出資の額を限度とする額にとどまると主張するが，所得税法３７条１項によれば，不動産所得の必要経費については，「別段の定め」がない限り，減価償却費も支払利子も必要な費用としてその全額が必要経費となるものとされていること，また，同法６９条１項によれば，不動産所得の金額の計算上生じた損失の金額が，給与所得や事業所得の金額と通算可能であることは，条文上明らかであるところ，租税法律主義及び課税要件明確主義が妥当する租税法においては，所得計算の原則と例外は明確に定められなければならず，特に，法令が明文で「別段の定め」を要求している場合には，その反対解釈として，その定めが規定されたのと同じ結論を解釈によって導くことはできないと解すべきである。 エなお，本件Ｚ建物は，木造である。 (4) 争点(4)（国税通則法６５条４項に定める「正当な理由」の有無）について（原告らの主張の要旨）ア国税通則法６５条４項に定める「正当な理由」の解釈最高裁平成１７年（行ヒ）第２０号同１８年１０月２４日第三小法廷判決・民集６０巻８号３１２８頁においては，国税通則法６５条４項にいう「正当 ア国税通則法６５条４項に定める「正当な理由」の解釈最高裁平成１７年（行ヒ）第２０号同１８年１０月２４日第三小法廷判決・民集６０巻８号３１２８頁においては，国税通則法６５条４項にいう「正当な理由が認められる」場合について，「真に納税者の責めに帰することのできない客観的な事情があり，過少申告加算税の趣旨に照らしてもなお納税者に過少申告加算税を賦課することが不当又は酷になる場合をいう」という規範を前提とした上で，課税庁が，租税法規の解釈上微妙な点を含む問題について，従来の解釈を改め，課税上の取扱いを変更したにもかかわらず，変更後の取扱いが国民の間に定着するような必要な措置を講じていなかったことによって生じた新解釈の未定着な状態に着目し，そのような視点から，納税者が従来の解釈ないし取扱いに従って申告したことにつき，それをもって「納税者の主観的事情に基づく単なる法律解釈の誤りにすぎないものということはできない」として同項にいう「正当な理由」を認めている。 また，ある支出について，その法的性質の行政解釈が定まらず，裁判例も判断が分かれている場合に，課税庁が通達を発して取扱いを確定させた事案について，課税上の取扱いが未確定な期間内の誤りには「正当な理由」が認められ得るとの裁判例も存在する（名古屋地裁昭和３７年１２月８日判決・行裁集１３巻１２号２２２９頁）。 さらに，国税庁長官が発遺した平成１２年７月３日付け「法人税の過少申告加算税及び無申告加算税の取扱いについて（事務運営指針）」（平成１２年課法２－９ほか。以下「本件事務運営指針」という。）は，納税者の責めに帰すべき事由のない場合として，「税法の解釈に関し，申告書提出後新たに法令解釈が明確化されたため，その法令解釈と法人の解釈とが 異なることとなった場合にお 営指針」という。）は，納税者の責めに帰すべき事由のない場合として，「税法の解釈に関し，申告書提出後新たに法令解釈が明確化されたため，その法令解釈と法人の解釈とが 異なることとなった場合において，その法人の解釈について相当の理由があると認められる」ときは，国税通則法６５条４項に規定する正当な理由があると認められるものと取り扱うとしている。 イ真に原告天賞堂等の責めに帰することのできない客観的な事情の存在(ｱ) 平成２７年最高裁判決が言い渡されるまで，外国法に基づいて設立された組織体が，外国法人として我が国の租税法上の「法人」に該当するか否かについて，確立された判断基準がなかったものである。 (ｲ) また，国税庁個人課税課が発遺した平成１８年１月２７日付け「平成１７年度税制改正及び有限責任事業組合契約に関する法律の施行に伴う任意組合等の組合事業に係る利益等の課税の取扱いについて（情報）」（平成１８年国税庁個人課税課情報第２号。以下「本件情報」という。 甲１１９）において，ＬＰＳ契約等で共同事業性及び財産の共同所有性を有するものについては，原則として，構成員課税が行われ，例外（ただし書）として，パートナーシップ契約であっても，その事業体の個々の実態等により外国法人と認定されるものは除かれると記載され，ＬＰＳは原則として我が国の租税法上の法人に該当しないものとされており，現にこれに沿った内容の原告天賞堂等の税務申告に対して特段の指摘もされなかったものである。また，例外的にどのような場合が外国法人と認定されるかについて，本件情報の記載においても明確にされていなかったのである。 また，平成１２年の総理府（当時）の税制調査会法人課税小委員会の討議用資料（本件討議用資料。甲６９）には，ＬＰＳが法人格のないものの代表例として分類さ いても明確にされていなかったのである。 また，平成１２年の総理府（当時）の税制調査会法人課税小委員会の討議用資料（本件討議用資料。甲６９）には，ＬＰＳが法人格のないものの代表例として分類され明記されている。 (ｳ) さらに，本件申告当時，外国法に基づいて設立された組織体が外国法人として我が国の租税法上の「法人」に該当するか否かについて，直接争点となり判例集等で公開された裁判例はなかったと思料されるものの， かえって，ケイマン法に基づいて成立されたＬＰＳが我が国の民法における組合の要件を満たし得るものというべきとする裁判例が存在した。 そして，米国のＬＰＳが我が国の租税法上の「法人」に該当するか否かについては，その後の平成２７年最高裁判決が言い渡されるまでの下級審の裁判例においても，法人該当性が否定される傾向が強かったものである。 ウ原告天賞堂等に過少申告加算税を賦課することが不当又は酷になること(ｱ) それにもかかわらず，おそらく，平成２２年１２月１７日に米国デラウェア州のＬＰＳが租税法上の「法人」に該当するとする大阪地裁の裁判例が現れたことを契機として，課税庁は，原告天賞堂等に対し，ＬＰＳが租税法上の「法人」に該当することを前提に修正申告を求め，それに応じなかった原告天賞堂等に対し本件各処分をしたものである（原告天賞堂に対する処分は平成２３年５月２０日付けで，承継前原告に対する処分は平成２３年３月１０日付けでされた。）。 (ｲ) 課税庁は，ＬＰＳが租税法上の「法人」に該当する余地があることについて，法令の改正もせず，通達にも明記せず，僅かに本件情報の中で，ＬＰＳについては構成員課税が原則であるが，パートナーシップ契約であっても当該事業体の個々の実態等により外国法人と認定されるものは例外となる旨を説明しているに 達にも明記せず，僅かに本件情報の中で，ＬＰＳについては構成員課税が原則であるが，パートナーシップ契約であっても当該事業体の個々の実態等により外国法人と認定されるものは例外となる旨を説明しているにすぎず，これのみの情報提供の下で，納税者が構成員課税で申告したとしても，無理からぬ面があることは明らかである。 しかも，当時の裁判例に照らしても，原告天賞堂等が本件各不動産事業から生じた損失を原告天賞堂等に直接帰属すると解し，かつ，これが不動産所得に当たるとして損益通算を行ってもやむを得ない傾向にあったということができる。 このような課税上の取扱いが未確定な期間内に解釈の未定着な状態 があり，「税法の解釈に関し，申告書提出後新たに法令解釈が明確化された」場合において，納税者が従来の解釈ないし取扱いに従って申告をしたことにつき，それをもって納税者の主観的事情に基づく単なる法律解釈の誤りによるものということはできないというべきである。 エ以上のとおり，原告天賞堂等が本件各不動産事業から生じた損失を原告天賞堂等に直接帰属すると解し，かつ，これが不動産所得に当たるとして損益通算を行ったことには，真に原告天賞堂等の責めに帰することのできない客観的な事情があり，過少申告加算税の趣旨に照らしてもなお原告天賞堂等に過少申告加算税を賦課することが不当又は酷になるというべきであるから，国税通則法６５条４項に定める「正当な理由」があると認められるべきである。 （被告の主張の要旨）ア国税通則法６５条４項にいう「正当な理由があると認められる」場合とは，最高裁平成１７年（行ヒ）第９号同１８年４月２０日第一小法廷判決・民集６０巻４号１６１１頁を始めとする数多くの判例及び裁判例を踏まえると，真に納税者の責めに帰することができない客観的な事情があり， ，最高裁平成１７年（行ヒ）第９号同１８年４月２０日第一小法廷判決・民集６０巻４号１６１１頁を始めとする数多くの判例及び裁判例を踏まえると，真に納税者の責めに帰することができない客観的な事情があり，過少申告加算税の趣旨に照らしても，なお，納税者に過少申告加算税を賦課することが不当又は酷になる場合をいうのであり，納税者側の主観的な事情や法の不知又は解釈の誤りは含まれないと解される。 イそして，本件討議用資料は，平成１２年の総理府（当時）の税制調査会法人課税小委員会の討議用資料として提出された資料であり，同資料中の４８頁の表「日米における事業体に係る課税上の取扱い」（事業体課税対比表）は，日米それぞれにおける様々な事業体に関する法制度の違いなどを一般化して説明するための資料として作成されたものにすぎない。また，その記載内容においても，飽くまで米国のＬＰＳが米国の課税上の取扱いにおいて法人格がないものとされていることや，米国のＬＰＳが米国にお いて非法人の事業組織体とされていること，すなわち，米国において法人とは取り扱われていないことを述べているにとどまるのであるから，これをもって，我が国においても米国のＬＰＳが一律に法人に該当しないものとして取り扱われることが記載されたものと解することは到底できない。 そうすると，原告天賞堂等が，本件討議用資料に基づき，米国のみならず日本においても本件各ＬＰＳが法人に該当しないものと取り扱われると解して確定申告を行ったとしても，それは，資料の記載内容を正解せずに，米国における取扱いが我が国においても直ちに妥当すると誤解して行われたものにすぎず，納税者側の主観的な事情によるものというべきであるから，正当な理由があるとは認められない。 したがって，原告らの主張する事情は，「正当な理由」には該当 妥当すると誤解して行われたものにすぎず，納税者側の主観的な事情によるものというべきであるから，正当な理由があるとは認められない。 したがって，原告らの主張する事情は，「正当な理由」には該当せず，他に真に原告天賞堂等の責めに帰することのできない客観的な事情も存在しないから，この点に関する原告らの主張は失当である。 第３ 当裁判所の判断 １ 争点(1)（本件各ＬＰＳが所得税法２条１項７号等に定める外国法人に該当するか否か）について(1) 我が国の租税法上の法人該当性に関する判断の枠組みア本件においては，本件各ＬＰＳが行う本件各不動産事業により生じた所得が本件各ＬＰＳ又は原告天賞堂等のいずれに帰属するかが争われているところ，複数の者が出資をすることにより構成された組織体が事業を行う場合において，その事業により生じた利益又は損失は，別異に解すべき特段の事情がない限り，当該組織体が我が国の租税法上の法人に該当するときは当該組織体に帰属するものとして課税上取り扱われる一方で，当該組織体が我が国の租税法上の法人に該当しないときはその構成員に帰属するものとして課税上取り扱われることになるから，本件における上記の所得の帰属を判断するに当たっては，本件各ＬＰＳが所得税法２条１項７号等 に共通の概念として定められている外国法人として我が国の租税法上の法人に該当するか否かが問題となる。 イ我が国の租税法は組織体のうちその構成員とは別個に租税債務を負担させることが相当であると認められるものを納税義務者としてその所得に課税するものとしているところ，ある組織体が法人として納税義務者に該当するか否かの問題は我が国の課税権が及ぶ範囲を決する問題であることや，所得税法２条１項７号等が法人に係る諸外国の立法政策の相違を踏まえた上で外国法人に ところ，ある組織体が法人として納税義務者に該当するか否かの問題は我が国の課税権が及ぶ範囲を決する問題であることや，所得税法２条１項７号等が法人に係る諸外国の立法政策の相違を踏まえた上で外国法人につき「内国法人以外の法人」とのみ定義するにとどめていることなどを併せ考慮すると，我が国の租税法は，外国法に基づいて設立された組織体のうち内国法人に相当するものとしてその構成員とは別個に租税債務を負担させることが相当であると認められるものを外国法人と定め，これを内国法人等とともに自然人以外の納税義務者の一類型としているものと解される。このような組織体の納税義務に係る制度の仕組みに照らすと，外国法に基づいて設立された組織体が所得税法２条１項７号等に定める外国法人に該当するか否かは，当該組織体が日本法上の法人との対比において我が国の租税法上の納税義務者としての適格性を基礎付ける属性を備えているか否かとの観点から判断することが予定されているものということができる。そして，我が国においては，ある組織体が権利義務の帰属主体とされることが法人の最も本質的な属性であり，そのような属性を有することは我が国の租税法において法人が独立して事業を行い得るものとしてその構成員とは別個に納税義務者とされていることの主たる根拠であると考えられる上，納税義務者とされる者の範囲は客観的に明確な基準により決せられるべきであること等を考慮すると，外国法に基づいて設立された組織体が所得税法２条１項７号等に定める外国法人に該当するか否かについては，上記の属性の有無に即して，当該組織体が権利義務の帰属主体とされているか否かを基準として判断することが相当であると解さ れる。 その一方で，諸外国の多くにおいても，その制度の内容の詳細には相違があるにせよ，一定の範囲の組織体にそ 義務の帰属主体とされているか否かを基準として判断することが相当であると解さ れる。 その一方で，諸外国の多くにおいても，その制度の内容の詳細には相違があるにせよ，一定の範囲の組織体にその構成員とは別個の人格を承認し，これを権利義務の帰属主体とするという我が国の法人制度と同様の機能を有する制度が存在することや，国際的な法制の調和の要請等を踏まえると，外国法に基づいて設立された組織体につき，設立根拠法令の規定の文言や法制の仕組みから，日本法上の法人に相当する法的地位が付与されていること又は付与されていないことが疑義のない程度に明白である場合には，そのことをもって当該組織体が所得税法２条１項７号等に定める外国法人に該当する旨又は該当しない旨の判断をすることが相当であると解される。 以上に鑑みると，外国法に基づいて設立された組織体が所得税法２条１項７号等に定める外国法人に該当するか否かを判断するに当たっては，まず，より客観的かつ一義的な判定が可能である後者の観点として，①当該組織体に係る設立根拠法令の規定の文言や法制の仕組みから，当該組織体が当該外国の法令において日本法上の法人に相当する法的地位を付与されていること又は付与されていないことが疑義のない程度に明白であるか否かを検討することとなり（判断基準１），これにより判断できない場合には，次に，当該組織体の属性に係る前者の観点として，②当該組織体が権利義務の帰属主体であると認められるか否かを検討して判断すべきものであり，具体的には，当該組織体の設立根拠法令の規定の内容や趣旨等から，当該組織体が自ら法律行為の当事者となることができ，かつ，その法律効果が当該組織体に帰属すると認められるか否かという点を検討することとなる（判断基準２）ものと解される（以上につき，平成２７年最高裁 当該組織体が自ら法律行為の当事者となることができ，かつ，その法律効果が当該組織体に帰属すると認められるか否かという点を検討することとなる（判断基準２）ものと解される（以上につき，平成２７年最高裁判決参照）。 (2) 米国ワシントン州のＬＰＳ関係法令及び本件各ＬＰＳ契約等の定め 前記前提事実並びに掲記の証拠及び弁論の全趣旨によれば，米国ワシントン州のＬＰＳ関係法令及び本件各ＬＰＳ契約等には，次のとおりの定めがあるものと認められる。なお，邦訳の一部については当事者間に争いがあるが，英米法上の一般的な概念の意義並びに当該各法令及びその規定の趣旨や文脈等に照らし，以下の認定に反する当事者の主張は採用することができない。 ア米国ワシントン州のＬＰＳ関係法令の定め(ｱ) 州ＬＰＳ法（乙４）ａ 定義（25.10.010）(a) 「ジェネラル・パートナー」（ＧＰ）とは，パートナーシップ契約に従い，ＧＰとしてＬＰＳに認められ，ＧＰとしてＬＰＳの証明書において指名された者（person）をいう（25.10.010(5)）。 (b) 「リミテッド・パートナー」（ＬＰ）とは，パートナーシップ契約に従い，ＬＰとしてＬＰＳに認められた者（person）をいう（25.10.010(6)）。 (c) 「リミテッド・パートナーシップ」（ＬＰＳ）及び「州内リミテッド・パートナーシップ」とは，米国ワシントン州の法律に基づき２名以上の者（persons）によって設立され，１名以上のＧＰ及び１名以上のＬＰを有するパートナーシップをいう（25.10.010(7)）。 (d) 「パートナー」とは，ＬＰ又はＧＰをいう（25.10.010(8)）。 (e) 「パートナーシップ契約」とは，ＬＰＳの事業及びその事業運営に関する書面又は口頭によるパートナー 0(7)）。 (d) 「パートナー」とは，ＬＰ又はＧＰをいう（25.10.010(8)）。 (e) 「パートナーシップ契約」とは，ＬＰＳの事業及びその事業運営に関する書面又は口頭によるパートナー間の有効な契約をいう（25.10.010(9)）。 (f) 「パートナーシップの持分（partnershipinterest）」とは，ＬＰＳの利益及び損失に関するパートナーへの割当て及びパートナーシップの財産の分配を受領する権利をいう（25.10.010(10)）。 (g) 「者（person）」とは，個人，コーポレーション（corporation）， 事業信託，遺産財団，信託，パートナーシップ，リミテッド・ライアビリティー・カンパニー，アソシエーション，ジョイントベンチャー，政府又はその部局，外局若しくは補助部門その他の法的又は商業上の主体（entity）をいう（25.10.010(11)）。 ｂ 事業の性質（25.10.060）ＬＰＳは，ＬＰのいないパートナーシップが行うことができるあらゆる事業を行うことができる。 ｃ パートナーとパートナーシップとの事業の取引（25.10.070）パートナーシップ契約に別段の定めがある場合を除き，パートナーは，ＬＰＳに対して金員を貸し付けることができ，ＬＰＳと他の取引を行うことができる。この場合において，パートナーは，他の適用される法令に従い，パートナーでない者（person）が有するのと同様の権利及び義務を有する。 ｄＬＰの第三者に対する義務（25.10.190）25.10.190(4)に定める場合を除き，ＬＰは，自己がＧＰでない限り，又はＬＰとしての権利若しくは権限の行使に加えてＬＰＳの事業の運営に参加していない限り，ＬＰＳの義務（theobligationsofal )に定める場合を除き，ＬＰは，自己がＧＰでない限り，又はＬＰとしての権利若しくは権限の行使に加えてＬＰＳの事業の運営に参加していない限り，ＬＰＳの義務（theobligationsofalimitedpartnership）についての責任を負わない。ただし，ＬＰは，ＬＰＳの事業の運営に参加する場合において，当該ＬＰの行為により当該ＬＰがＧＰであると合理的に信じてＬＰＳと取引を行った者に対してのみ，上記の責任を負う。（25.10.190(1)）ＬＰは，ＬＰＳの権利（therightofthelimitedpartnership）に関して派生する訴訟（以下「派生訴訟」という。）を提起し又は追行するために法令により要求され又は許容される措置を執ること等を単に行っただけでは，上記にいう事業の運営に参加したことにはならない（25.10.190(2)(d)）。 ｅＧＰの一般的な権限及び義務（25.10.240）(a) 州ＬＰＳ法又はパートナーシップ契約に別段の定めのある場合を除き，ＬＰＳのＧＰは，ＬＰを有しないパートナーシップにおけるパートナーの権利及び権限を有し，かつ，これらの制限に服する（25.10.240(1)）。 (b) 州ＬＰＳ法に別段の定めのある場合を除き，ＬＰＳのＧＰは，当該ＬＰＳ及び他のパートナー以外の者に対し，ＬＰを有しないパートナーシップにおけるパートナーの義務を負う。州ＬＰＳ法又はパートナーシップ契約に別段の定めのある場合を除き，ＬＰＳのＧＰは，当該ＬＰＳ及び他のパートナーに対し，ＬＰを有しないパートナーシップにおけるパートナーの義務を負う。（25.10.240(2)）ｆ 現物分配（25.10.350）パートナーシップ契約に別段の定めのある場合を除き，出資の性格にかかわらず，パ いパートナーシップにおけるパートナーの義務を負う。（25.10.240(2)）ｆ 現物分配（25.10.350）パートナーシップ契約に別段の定めのある場合を除き，出資の性格にかかわらず，パートナーは，現金以外の形式で，ＬＰＳからいかなる分配も要求し受領する権利を有しない（25.10.350前段）。 ｇ パートナーシップの持分の性質（25.10.390）パートナーシップの持分は，人的財産権（personalproperty）である。 ｈ 州ＬＰＳ法に定めがない場合の規律（25.10.660）州ＬＰＳ法に定めがない場合には，州ＰＳ法又はその後継法令の規定が適用される。 (ｲ) 州ＰＳ法（乙５）ａ 主体（entity）としてのパートナーシップ（25.05.050）パートナーシップは，パートナーとは別個の主体（anentitydistinctfromitspartners）である。 ｂ パートナーシップの設立（25.05.055） 州ＰＳ法以外の法令若しくは旧法令又は他の法域のこれらに相当する法令に基づき設立されたアソシエーション（association）は，州ＰＳ法に基づくパートナーシップではない（25.05.055(2)）。 ｃ パートナーシップの財産（25.05.060）パートナーシップにより取得された財産は，当該パートナーシップの財産であって，パートナー個人の財産ではない。 ｄ パートナーシップの代理人としてのパートナー（25.05.100(1)前段）パートナーは，その事業の目的のためのパートナーシップの代理人（anagentofthepartnership）である。 ｅ パートナーの義務（25.05.125(1)）全ての各パートナーは，権利を主 のためのパートナーシップの代理人（anagentofthepartnership）である。 ｅ パートナーの義務（25.05.125(1)）全ての各パートナーは，権利を主張する者により別段の同意がされ，又は法令に別段の定めのない限り，連帯して全てのパートナーシップの義務（allobligationsofthepartnership）に対し責任を負う。 ｆ パートナーの権利及び義務（25.05.150(7)）パートナーは，パートナーシップの代理としてのみ，パートナーシップの財産を使用し又は保有することができる。 ｇ パートナーシップの財産の非共同所有者としてのパートナー（25.05.200）パートナーは，パートナーシップの財産の共同所有者ではなく，任意であるか強制であるかを問わず，いかなる移転可能なパートナーシップの財産における持分も保有しない。 (ｳ) 改正州ＬＰＳ法（乙６）ａ 定義（25.10.011）(a) ＬＰＳにおける「ジェネラル・パートナー」とは，①25.10.371に基づいてＧＰとなる者（person）又は②25.10.911(1)若しくは(2)に基づいてＬＰＳが改正州ＬＰＳ法の適用を受けることとなった時 に当該ＬＰＳのＧＰであった者（person）をいう（25.10.011(8)(a)）。 (b) ＬＰＳにおける「リミテッド・パートナー」とは，①25.10.301に基づいてＬＰとなる者（person），又は②25.10.911(1)又は(2)に基づいてＬＰＳが改正州ＬＰＳ法の適用を受けることとなった時に当該ＬＰＳのＬＰであった者（person）をいう（25.10.011(10)(a)）。 (c) 「リミテッド・パートナーシップ」（ＬＰＳ）とは， ＬＰＳが改正州ＬＰＳ法の適用を受けることとなった時に当該ＬＰＳのＬＰであった者（person）をいう（25.10.011(10)(a)）。 (c) 「リミテッド・パートナーシップ」（ＬＰＳ）とは，「州外リミテッド・パートナ－シップ」及び「州外リミテッド・ライアビリティ・リミテッド・パートナーシップ」という用語における場合を除き，改正州ＬＰＳ法に基づき２名以上の者（persons）により設立され，又は改正州ＬＰＳ法１１条，25.10.911(1)若しくは同条(2)に基づき改正州ＬＰＳ法の適用を受ける，１名以上のＧＰ及び１名以上のＬＰを有する主体（entity）をいう（25.10.011(11)）。 (d) 「パートナー」とは，ＬＰ又はＧＰをいう（25.10.011(12)）。 (e) 「パートナーシップ契約」とは，口頭によるものか，黙示的なものか，記録されているものか，又はこれらの組合せであるかを問わず，ＬＰＳに関するパートナーの合意をいう。「パートナーシップ契約」には，修正された契約が含まれる。 (f) 「者（person）」とは，個人，コーポレーション（corporation），事業信託，遺産財団，信託，パートナーシップ，リミテッド・ライアビリティ・カンパニー，アソシエーション，ジョイントベンチャー，政府又はその部局，外局若しくは補助部門その他の法的又は商業上の主体（entity）をいう（25.10.011(14)）。 (g) 「譲渡可能持分（transferableinterest）」とは，パートナーの分配を受ける権利をいう（25.10.011(22)）。 ｂ 主体（entity）の性質，目的及び存続期間（25.10.021）(a) ＬＰＳは，そのパートナーとは別個の主体（anentitydistinct f 10.011(22)）。 ｂ 主体（entity）の性質，目的及び存続期間（25.10.021）(a) ＬＰＳは，そのパートナーとは別個の主体（anentitydistinct fromitspartners）である（25.10.021(1)）。 (b) ＬＰＳは，あらゆる合法的な目的のために改正州ＬＰＳ法に基づき設立されることができる（25.10.021(2)）。 (c) ＬＰＳは，無期限に存続することができる（25.10.021(3)）。 ｃＬＰＳの権限（25.10.031）ＬＰＳは，自身が活動する上で必要な又は便宜的なあらゆることを行う権限を有する。その権限には，自己の名により訴訟を提起し又は提起される権限及び訴訟行為をする権限並びにパートナーのパートナーシップ契約違反又はパートナーシップに対する義務違反によってＬＰＳが被った損害について当該パートナーに対して訴訟を提起する権限が含まれる。 ｄ パートナーとパートナーシップとの商取引（25.10.101）パートナーは，ＬＰＳに金銭を貸し付けること及びＬＰＳと他の取引を行うことができ，当該貸付け又は他の取引に関し，パートナーではない者（person）が有するのと同様の権利及び義務を有する。 ｅＬＰＳを拘束するＬＰとしての権限の不存在（25.10.311）ＬＰは，ＬＰとして，ＬＰＳを代理し又は拘束する権利又は権限を有しない。 ｆＬＰＳの義務に対するＬＰとしての責任の不存在（25.10.321）ＬＰＳの義務（anobligationofalimitedpartnership)は，それが契約上生じたもの，不法行為により生じたもの又はそれ以外のものであっても，ＬＰの義務ではない。ＬＰは，ＬＰＳの経営及び管理に参加している場合であっても，Ｌ tedpartnership)は，それが契約上生じたもの，不法行為により生じたもの又はそれ以外のものであっても，ＬＰの義務ではない。ＬＰは，ＬＰＳの経営及び管理に参加している場合であっても，ＬＰであるという理由のみによって，ＬＰＳの義務に対して，出資その他の方法により，直接的にも間接的にも個人として責任を負うことはない。 ｇＬＰＳの代理人としてのＧＰ（25.10.381） 各ＧＰは，ＬＰＳの活動における当該ＬＰＳの代理人（anagentofthelimitedpartnership）である。ＧＰの行為は，パートナーシップの名で記録に署名することを含め，それが明らかにＬＰＳの通常業務の一環として行われる活動であるか又はＬＰＳが行う類の活動である場合には，当該ＬＰＳを拘束する。ただし，当該ＧＰが特定の事項に関し当該ＬＰＳを代理する権限を有しておらず，当該ＧＰと取引をした者（person）が，当該ＧＰがその権限を有していないことを知っていたか，その通知を受けていたか，又は25.10.016(4)に基づき認識していた場合を除く。 ｈＧＰの責任（25.10.401(1)）本項の(2)及び(3)（25.10.401(2)及び(3)）に別途規定されている場合を除き，全てのＧＰは，権利を主張する者による別途の同意又は法令の規定がない限り，ＬＰＳの全ての義務（allobligationsofthelimitedpartnership）に対し連帯して責任を負う。 ｉＧＰの経営権（25.10.421(1)）各ＧＰは，ＬＰＳの活動の管理及び運営において同等の権利を有する。改正州ＬＰＳ法に別段の定めがある場合を除き，ＬＰＳの活動に関するあらゆる事項は，ＧＰ（ＧＰが２名以上ある場合には，ＧＰの多数）によって独占的 ＬＰＳの活動の管理及び運営において同等の権利を有する。改正州ＬＰＳ法に別段の定めがある場合を除き，ＬＰＳの活動に関するあらゆる事項は，ＧＰ（ＧＰが２名以上ある場合には，ＧＰの多数）によって独占的に決定される。 ｊ 現物分配（25.10.486前段）パートナーは，現金以外の形で，ＬＰＳからの分配を要求し又は受領する権利を有しない。 ｋ パートナーの譲渡可能持分（25.10.546）パートナーが譲渡することができる唯一の持分は，当該パートナーが有する譲渡可能持分（transferableinterest）である。譲渡可能持分は，人的財産権（personalproperty）である。 ｌ 派生訴訟（25.10.706）パートナーは，次に掲げる場合には，ＬＰＳの権利（arightofalimitedpartnership）を行使するために派生訴訟を追行することができる。（以下略）ｍ 既存関係への適用（25.10.911）(a) ２０１０年（平成２２年）７月１日より前において，改正州ＬＰＳ法は，次のものに対してのみ適用される（25.10.911(1)）。 ① ２０１０年１月１日以後設立されたＬＰＳ② 25.10.911(3)及び(4)に別途規定されている場合を除き，２０１０年１月１日より前に設立され，パートナーシップ契約又は当該契約を修正する法令に定められている方法により改正州ＬＰＳ法に服することを選択したＬＰＳ(b) 25.10.911(3)に別途規定されている場合を除き，改正州ＬＰＳ法は，２０１０年７月１日から，全てのＬＰＳに適用される（25.10.911(2)）。 (c) ２０１０年１月１日より前に設立されたＬＰＳについては，パートナーシップ契約又は当該契約を 正州ＬＰＳ法は，２０１０年７月１日から，全てのＬＰＳに適用される（25.10.911(2)）。 (c) ２０１０年１月１日より前に設立されたＬＰＳについては，パートナーシップ契約又は当該契約を修正する法令に定められた方法によりパートナーが別途の選択をしている場合を除き，次の規定が適用される（25.10.911(3)）。 ① 25.10.021(3)（注・上記ｂ(c)の存続期間を無期限とする規定）は適用されず，上記ＬＰＳは，２０１０年１月１日の直前に適用される法令に基づくいかなる存続期間の規律にも服する。 ② 上記ＬＰＳは，25.10.201(1)(d)（注・ＬＰＳの証明書の必要的記載事項）を遵守するためのＬＰＳの証明書の修正を求めることができない。 ③ 25.10.511及び25.10.516（注・ＬＰの脱退の要件及び効果に関 する規定）は適用されず，ＬＰは，上記ＬＰＳからの脱退に関して，２０１０年１月１日の直前に存在したものと同一の権限を有し，同一の結果を伴う。 ④ 25.10.521(4)（注・ＧＰの同意による除名に関する規定）は適用されない。 ⑤ 25.10.521(5)（注・ＧＰの裁判による除名に関する規定）は適用されず，裁判所は，ＧＰの除名に関して，裁判所が２０１０年１月１日の直前に有したものと同一の権限を有する。 ⑥ 25.10.571(3)（注・解散に関する規定）は適用されず，ＧＰの脱退と上記ＬＰＳの解散との関係は，２０１０年１月１日の直前に存在したものと同一である。 イ Ｚ－ＬＰＳに関する契約(ｱ) 天賞堂Ｚ持分取得契約（乙９）ＧＲＥ－ＬＬＣの表明及び保証（４条）ＧＲＥ－ＬＬＣは，原告天賞堂に対し，Ｚ－ＬＰＳはワシントン州法の下で組織された有効に存在するＬＰＳであり，現時点で行われている 賞堂Ｚ持分取得契約（乙９）ＧＲＥ－ＬＬＣの表明及び保証（４条）ＧＲＥ－ＬＬＣは，原告天賞堂に対し，Ｚ－ＬＰＳはワシントン州法の下で組織された有効に存在するＬＰＳであり，現時点で行われている事業を営むための全ての権利及び権限を有していることを表明し保証し約束する（４条(a)）。 (ｲ) Ｘ１Ｚ持分取得契約（乙１１）ＧＲＥ－ＬＬＣの表明及び保証（４条）ＧＲＥ－ＬＬＣは，承継前原告に対し，Ｚ－ＬＰＳはワシントン州法の下で組織された有効に存在するＬＰＳであり，現時点で行われている事業を営むための全ての権利及び権限を有していることを表明し保証し約束する（４条(a)）。 (ｳ) 第三次Ｚ－ＬＰＳ契約（乙１２）ａ 運営の継続（２条） 各パートナーは，本契約に定める諸条件に基づき，Ｚ－ＬＰＳの運営を継続することに同意する。本契約に別段の定めがある場合を除き，各パートナーの権利及び義務については，法令の規定が適用される。 本契約は，第二次Ｚ－ＬＰＳ契約に全体として取って代わるものである。 ｂ 目的（５条）Ｚ－ＬＰＳが営む事業の主要な目的及び一般的特徴は，「ZindorfApartments」として一般的に知られている米国ワシントン州シアトル市内に所在するアパートメント（本件Ｚ建物）を所有し管理し運営することである。 ｃＧＰの総括的代理権及び権限（12.1条）12.8条，12.9条，12.10条及びその他本契約に定められる事項を除き，ＧＰは，Ｚ－ＬＰＳの経営，運営及び管理をし，Ｚ－ＬＰＳの事業及び業務を維持し運営するために適切又は必要とされる全てのことを行い，決定する独占的権利及び権限を有するものとする。（中略）ＧＰは，本契約によりＧＰに付与される特定の権利及び権限に加えて，Ｚ－ＬＰＳのために行動し又はＺ－ＬＰ に適切又は必要とされる全てのことを行い，決定する独占的権利及び権限を有するものとする。（中略）ＧＰは，本契約によりＧＰに付与される特定の権利及び権限に加えて，Ｚ－ＬＰＳのために行動し又はＺ－ＬＰＳを拘束する全ての排他的な権限及び代理権を含め，現存する又は今後改正される州ＬＰＳ法において規定されるＧＰの全ての権利及び権限を保有し享受し行使することができる。ＧＰの権限及び代理権は，Ｚ－ＬＰＳの業務に関連し付随する全ての事柄を含むものとする。 ｄＬＰの地位（13条）財産に対する権利がないこと（13.4条）各ＬＰは，清算その他の場合において，Ｚ－ＬＰＳに対し現金以外の形式での分配を要求したり，Ｚ－ＬＰＳから現金以外の形式での分配を受領したりするいかなる権利をも有しないものとする。 ウ Ｇ－ＬＰＳに関する契約(ｱ) Ｘ１Ｇ持分取得契約（乙１４）Ｇ－ＬＰＳ，ＧＲＥ社及びＧＦＳ－ＬＬＣの表明及び保証（４条）Ｇ－ＬＰＳ，ＧＲＥ社及びＧＦＳ－ＬＬＣは，承継前原告に対し，Ｚ－ＬＰＳはワシントン州法の下で組織された有効に存在するＬＰＳであり，現時点で行われている事業を営むための全ての権利及び権限を有していることを表明し保証し約束する（４条(a)）。 (ｲ) 第三次Ｇ－ＬＰＳ契約（乙１５）ａ 設立（２条）各パートナーは，本契約に定める諸条件に基づき，Ｇ－ＬＰＳの運営を継続することに同意する。本契約に別段の定めがある場合を除き，各パートナーの権利及び義務については，法令の規定が適用される。 ｂ 目的（５条）Ｇ－ＬＰＳの唯一の目的及び一般的特徴は，物件（注・本件Ｇ建物）を所有する米国ワシントン州のＬＰＳであるＧＶＡ－ＬＰＳに係るパートナ－シップの持分を所有し売却することである。加えて，Ｇ－ＬＰＳは，その主 ＰＳの唯一の目的及び一般的特徴は，物件（注・本件Ｇ建物）を所有する米国ワシントン州のＬＰＳであるＧＶＡ－ＬＰＳに係るパートナ－シップの持分を所有し売却することである。加えて，Ｇ－ＬＰＳは，その主要な事業の目的を遂行するために必要な又は付随する他の事業活動に従事することができる。 ｃＧＰの総括的代理権及び権限（11.1条）ＧＰは，Ｇ－ＬＰＳの経営，運営及び管理をし，Ｇ－ＬＰＳの事業及び業務を維持し運営するために適切又は必要とされる全てのことを行い，決定する独占的権利と権限を有するものとする。 (ｳ) 第三次Ｇ－ＬＰＳ追加契約（乙１６）ａＬＰとしての承継前原告の承認（１条）承継前原告は，本契約によって，Ｇ－ＬＰＳの１０．５パーセントの持分権（interest）を保有するＧ－ＬＰＳのＬＰの地位の承継者と して承認される。本契約に別段の定めがある場合を除き，承継前原告は，第三次Ｇ－ＬＰＳ契約に定められたＬＰとしてのあらゆる権利，特権及び義務，責任を有するものとする。 ｂ 改定の効力（11条）本契約によって改定される部分を除き，第三次Ｇ－ＬＰＳ契約は，変わりなく従前と同様の効力を有する。 (3) 本件各ＬＰＳに係る我が国の租税法上の法人該当性に関する検討ア米国ワシントン州のＬＰＳ関係法令の適用関係について(ｱ) 州ＬＰＳ法と州ＰＳ法との関係ａ 州ＬＰＳ法25.10.660は，同法に定めがない場合，州ＰＳ法（その改廃があった場合にはその後継法令。以下同じ。）の規定が適用されると定めている（前記(2)ア(ｱ)ｈ）。したがって，ワシントン州法を準拠法とする本件各ＬＰＳにおいても，２０１０年（平成２２年）７月１日以後に改正州ＬＰＳ法が適用されるまでは，州ＬＰＳ法に定めがある事項についてはその規定が適用さ ｈ）。したがって，ワシントン州法を準拠法とする本件各ＬＰＳにおいても，２０１０年（平成２２年）７月１日以後に改正州ＬＰＳ法が適用されるまでは，州ＬＰＳ法に定めがある事項についてはその規定が適用され，同法に定めがない事項については州ＰＳ法が適用されることとなる。 ｂ これに対し，原告らは，統一ＰＳ法典202(b) 条（州ＰＳ法25.05.055(2)（前記(2)ア(ｲ)ｂ）に相当）は「本章及びその先行法令（中略）以外の法令に基づいて組成される事業体は，本章のパートナーシップではない。」と定めており，これに従うと州ＰＳ法の規定はＬＰＳには適用されないことになるから，州ＰＳ法と州ＬＰＳ法の形式上のリンク作用はやや混乱を生じさせるとする文献（甲１０５の５）の指摘等に照らせば，州ＰＳ法の個々の規定がＬＰＳに直接適用されるかについては疑義があると主張する。 しかしながら，統一ＰＳ法典の策定及び改訂を行った統一法委員会自体が，統一ＰＳ法典は統一ＬＰＳ法典に定めがない事項についてＬ ＰＳに適用され続けるとの見解を採っていたものと認められ（甲１０５の５），州ＬＰＳ法が同法に定めのない一般的な事項について州ＰＳ法の規定が適用されるとしてその規律を同法に委ね，ＬＰＳに特有の事項に係る規律を中心に規定を設けていることなど州ＰＳ法及び州ＬＰＳ法の各規定の内容に加え，その他の文献等（甲６５，乙４２，４３）の記載にも照らせば，州ＰＳ法と州ＬＰＳ法は，前者がパートナーシップに関する一般法であり，後者がパートナーシップのうちのＬＰＳに関する特別法であるとみるのが相当であり，前記ａの州ＬＰＳ法25.10.660の法文のとおり，特別法である州ＬＰＳ法に定めがない事項については一般法である州ＰＳ法の規定が適用されるものと解するのが相当である。また，原告ら のが相当であり，前記ａの州ＬＰＳ法25.10.660の法文のとおり，特別法である州ＬＰＳ法に定めがない事項については一般法である州ＰＳ法の規定が適用されるものと解するのが相当である。また，原告らの指摘に係る規定のうち，上記ｂの統一ＰＳ法典２０２(b)条は，同法典に基づいて設立されたパートナーシップのみが同法典の定めるパートナーシップ（ＧＰＳ）であることを規定したにとどまるものと解するのが相当であり，上記ｂの州ＰＳ法25.05.055(2)（州ＰＳ法以外の法令若しくは旧法令又は他の法域のこれらに相当する法令に基づき設立されたアソシエーション（association）は，州ＰＳ法に基づくパートナーシップではないとする規定。前記(2)ア(ｲ)ｂ）も，州ＰＳ法の定めるパートナーシップについて同旨の内容を規定したものにとどまり，いずれも，州ＰＳ法の規定がＬＰＳに適用されることの妨げになり得るものとではないと解される。 以上によれば，州ＰＳ法の規定がＬＰＳに適用されることについて疑義を呈する原告らの主張は採用することができない。 (ｲ) 改正州ＬＰＳ法の適用時期及び州ＰＳ法との関係ａ 改正州ＬＰＳ法25.10.911（前記(2)ア(ｳ)ｍ）によれば，同法の発効日（２０１０年（平成２２年）１月１日）より前に設立されたＬＰ Ｓであっても，同年７月１日以後は，経過措置の定め（同法25.10.911(c)）がある一部の事項を除き，同法が適用される（同日より前に同法に服することを選択することによりその適用を受けることも可能である。）。 本件各ＬＰＳについては，同年７月１日以前に改正州ＬＰＳ法の適用を選択したことを認めるに足りる証拠はないので，同日以後，同法の適用を受けることとなる。なお，改正州ＬＰＳ法が同日以前の本件各ＬＰＳに係 件各ＬＰＳについては，同年７月１日以前に改正州ＬＰＳ法の適用を選択したことを認めるに足りる証拠はないので，同日以後，同法の適用を受けることとなる。なお，改正州ＬＰＳ法が同日以前の本件各ＬＰＳに係る法律関係について遡って適用されるものとは解されないが，同日以後は同法の規律に服することとなるから，同日以後の期間を課税期間に含む承継前原告に対する平成２３年分更正処分の適法性を検討するに当たっては，同日以後は改正州ＬＰＳ法の適用があることを前提に検討することを要する。 ｂ 州ＬＰＳ法が同法に定めのない一般的な事項について州ＰＳ法の規定が適用されるとしてその規律を同法に委ねているのに対し，改正州ＬＰＳ法は，一部の事項の規律を州ＰＳ法に委ねることなくＬＰＳに係る全ての事項を自己完結的に規定した独立した法令として制定されており，前記(ｱ)ａの州ＬＰＳ法25.10.660のような州ＰＳ法の適用関係に関する規定は置かれておらず，これらは上記各州法の制定時に採択された統一ＬＰＳ法典及び改訂統一ＬＰＳ法典と統一ＰＳ法典との関係についても同様であるところ（前記前提事実(2)イ），改訂統一ＬＰＳ法典は，その改訂の経緯につき，ＬＰＳの規律に係る事項とＧＰＳの規律に係る事項のいずれに属するかの混同を防止することなどを目的として，統一ＰＳ法典との連結性を切断してＬＰＳの規律に係る事項を自己完結的に規定した独立した法典として編纂されたものとされていること（乙４２（邦訳２０，２１頁））等に照らすと，改訂統一ＬＰＳ法典を採択して制定された改正州ＬＰＳ法が適用されるＬ ＰＳについては，同法に規定のない事項についても，州ＰＳ法の適用はないものと解するのが相当であり，２０１０年（平成２２年）７月１日以後，本件各ＬＰＳについては改正州ＬＰＳ法のみが適用されるものと ＰＳについては，同法に規定のない事項についても，州ＰＳ法の適用はないものと解するのが相当であり，２０１０年（平成２２年）７月１日以後，本件各ＬＰＳについては改正州ＬＰＳ法のみが適用されるものと解される。 (ｳ) 本件各ＬＰＳの関係法令の適用関係以上のとおり，本件各ＬＰＳは，州ＬＰＳ法に基づいて設立されたものであり，２０１０年（平成２２年）６月３０日以前は，州ＬＰＳ法に定めのある事項については同法が，同法に定めのない事項については州ＰＳ法がそれぞれ適用され，同年７月１日以後は，改正州ＬＰＳ法に定めのない事項を含む全ての事項について同法のみが適用されるので，本件各ＬＰＳの設立根拠法令であって関連する法制の仕組みを検討すべき法令は，同年６月３０日以前は州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法であり，同年７月１日以後は改正州ＬＰＳ法ということとなる。 イ判断基準１に関する検討(ｱ) まず，州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法又は改正州ＬＰＳ法の規定の文言や法制の仕組みから，本件各ＬＰＳがワシントン州法において日本法上の法人に相当する法的地位を付与されていること又は付与されていないことが疑義のない程度に明白であるといえるか否か（判断基準１）について検討する。 改正州ＬＰＳ法の発効の前後を通じて，米国ワシントン州のＬＰＳ法においては，ＬＰＳは「パートナーとは別個の主体」（anentitydistinctfromitspartners）である旨のエンティティ規定が定められているところ（州ＰＳ法25.05.050，改正州ＬＰＳ法25.10.021(1)），ワシントン州法を含む米国の法令において「entity」が日本法上の法人に相当する法的地位を指すものであるか否かは明確でなく，また，パートナーとは別個の主体とされていることをもって直ちに日本法 ），ワシントン州法を含む米国の法令において「entity」が日本法上の法人に相当する法的地位を指すものであるか否かは明確でなく，また，パートナーとは別個の主体とされていることをもって直ちに日本法上の法人に相当すると いうことはできないから，「anentitydistinctfromitspartners」であるとされる組織体が日本法上の法人に相当する法的地位を有すると評価することができるか否かについても明確ではないといわざるを得ない（なお，平成２７年最高裁判決の事案に係る米国デラウェア州のＬＰＳ法において，ＬＰＳは「separatelegalentity」であるとされており，この「separate」の文言は「distinctfromitspartners」と同様の趣旨と解され，「legal」の文言も付されているが，同最高裁判決では上記と同様の評価がされている。）。そして，州事業法人法（甲７３））において，ＬＰＳは「corporation」であるとはされておらず，同法の「corporation」の定義規定においても「anentitydistinctfrom」等の文言は用いられていないこと（23B.01.400(4)，(18)）なども併せ考慮すると，上記のとおり州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法又は改正州ＬＰＳ法においてこれらの米国ワシントン州のＬＰＳ法に基づいて設立されるＬＰＳが「anentitydistinctfromitspartners」となるものと定められていることをもって，本件各ＬＰＳに日本法上の法人に相当する法的地位が付与されていることが疑義のない程度に明白であるとすることは困難である。他方で，これらの米国ワシントン州のＬＰＳ法において，パートナーシップが「個人」や「corporation」等 当する法的地位が付与されていることが疑義のない程度に明白であるとすることは困難である。他方で，これらの米国ワシントン州のＬＰＳ法において，パートナーシップが「個人」や「corporation」等と並んで「法的又は商業上の主体（entity）」とされていること（州ＬＰＳ法25.10.010(11)（前記(2)ア(ｱ)ａ(g)），改正州ＬＰＳ法25.10.011(14)（同(ｳ)ａ(f)））を前提とした上で，上記のようにＬＰＳが「パートナーとは別個の主体」（anentitydistinctfromitspartners）とされており（前記のエンティティ規定），これらの規定は法人の法的地位と抵触しない内容のものであることなどからすれば，本件各ＬＰＳに日本法上の法人に相当する法的地位が付与されていないことが疑義のない程度に明白であるとすることも困難である。 したがって，州ＬＰＳ法及びＰＳ法又は改正州ＬＰＳ法の規定の文言や法制の仕組みに照らしても，本件各ＬＰＳがワシントン州法において日本法上の法人に相当する法的地位を付与されていること又は付与されていないことが疑義のない程度に明白であるとはいい難い。 (ｲ) 以上に対し，被告は，州ＰＳ法のエンティティ規定は統一法委員会による統一ＰＳ法典の規定と同一であるところ，改訂統一ＬＰＳ法典におけるエンティティ規定については，文献上（乙３６（５１４頁）），その創設によりＬＰＳに法人格が付与されたものと説明されており，州ＰＳ法が適用される本件各ＬＰＳについても，設立根拠法令において日本法上の法人に相当する法的地位を付与されていることが疑義のない程度に明白であるとみるべきである旨主張する（他方，原告は，州ＰＳ法のエンティティ規定は，本件各ＬＰＳに係る日本法上の法人に相当する法的地位を肯 人に相当する法的地位を付与されていることが疑義のない程度に明白であるとみるべきである旨主張する（他方，原告は，州ＰＳ法のエンティティ規定は，本件各ＬＰＳに係る日本法上の法人に相当する法的地位を肯定する根拠となるものではない旨主張する。）。 しかしながら，被告の指摘に係る邦文の文献（日本の会社法に関する文献。乙３６（５１４頁））は，特段の理由も挙げずに「entity」に「法人」の訳語をあてた上で，改訂統一ＬＰＳ法典において州ＰＳ法と同一の文言のエンティティ規定が設けられたことのみを根拠に，ＬＰＳに法人格が付与されたとの見解を述べるものにとどまり，上記エンティティ規定のみをもって日本法上の法人に相当する法的地位を付与されていることが疑義のない程度に明白であるとはいい難いことは上記(ｱ)において説示したとおりであって，上記文献の記述は上記の判断を左右するに足りるものとはいえないから，被告の上記主張は採用することができない。 (ｳ) 他方，原告は，米国デラウェア州のＬＰＳ法と米国ワシントン州のＬＰＳ法との規定の差異は大きく，総合的にみると法的地位を付与されていないと評価し得る要素があるので，本件各ＬＰＳがワシントン州法に おいて日本法上の法人に相当する法的地位を付与されていないことが疑義のない程度に明白であるといえる余地がある可能性もある旨主張するが，上記(ｱ)において説示したところに加え，上記の指摘に係る両州のＬＰＳ関係法令の比較等の観点に照らしても，原告の上記主張は，本件各ＬＰＳがワシントン州法において上記法的地位を付与されていないことが疑義のない程度に明白であるとはいい難いとの前示の判断を左右するに足りるものとはいえない。 ウ判断基準２に関する検討(ｱ) そこで，次に，本件各ＬＰＳが我が国の租税法上の法人該当性の実 ことが疑義のない程度に明白であるとはいい難いとの前示の判断を左右するに足りるものとはいえない。 ウ判断基準２に関する検討(ｱ) そこで，次に，本件各ＬＰＳが我が国の租税法上の法人該当性の実質的根拠となる権利義務の帰属主体とされているか否か（判断基準２）について検討する。 ａＬＰＳの法律行為の権限等及びその効果の帰属に関する規律(a) 州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法州ＬＰＳ法は，ＬＰＳはＧＰＳが行うことができるあらゆる事業を行うことができる旨を定めているところ（25.10.060，前記(2)ア(ｱ)ｂ），州ＰＳ法には，ＧＰＳが行うことができる事業について制限を設ける定めは特に置かれていない（乙５）。また，州ＬＰＳ法は，パートナーはＬＰＳとの間で貸付けその他の取引（法律行為）を行うことができ，この場合において，パートナーは，ＬＰＳとの関係で，パートナーでない者（「person」，すなわち個人，コーポレーション等（25.10.010(11)，前記(2)ア(ｱ)ａ(g)））が有するのと同様の権利及び義務を有する旨を定めている（25.10.070，前記(2)ア(ｱ)ｃ）。そして，州ＬＰＳ法は，ＬＰＳのＧＰはＧＰＳにおけるパートナーの権利及び権限を有する旨を定めている（25.10.240(1)，前記(2)ア(ｱ)ｅ(a)）ところ，州ＰＳ法は，ＧＰＳにおけるパートナーはその事業の目的のためのパートナーシップの代理人（anagent ofthepartnership）である旨を定めている（25.05.100(1)前段，前記(2)ア(ｲ)ｄ）ので，ＬＰＳのＧＰは，ＬＰＳの各パートナー（構成員個人）を代理するのではなく，ＬＰＳそれ自体を代理することになる。このほか，州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法においては，「ＬＰＳの義 前記(2)ア(ｲ)ｄ）ので，ＬＰＳのＧＰは，ＬＰＳの各パートナー（構成員個人）を代理するのではなく，ＬＰＳそれ自体を代理することになる。このほか，州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法においては，「ＬＰＳの義務（theobligationsofalimitedpartnership）」（州ＬＰＳ法25.10.190(1)，前記(2)ア(ｱ)ｄ），「全てのパートナーシップの義務（allobligationsofthepartnership ）」（州ＰＳ法25.05.125(1)，前記(2)ア(ｲ)ｅ），「ＬＰＳの権利（therightofthelimitedpartnership）」（州ＬＰＳ法25.10.190(2)(d)，前記(2)ア(ｱ)ｄ）といったＬＰＳ自体が権利を有し又は義務を負うことを示す文言が用いられている一方で，ＬＰＳ自体が権利を有さず又は義務を負わず，パートナーのみが権利を有し又は義務を負うことを示したり，法律行為の効果がＬＰＳ自体に帰属しないことを示す規定は，州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法を通じて見当たらない（乙４，５）。 (b) 改正州ＬＰＳ法また，改正州ＬＰＳ法は，ＬＰＳは，あらゆる合法的な目的のために設立されることができ（25.10.021(2)，前記(2)ア(ｳ)ｂ(b)），自身が活動する上で必要な又は便宜的なあらゆることを行う権限を有する（25.10.031前段，前記(2)ア(ｳ)ｃ）と定めている。 以上に加え，改正州ＬＰＳ法は，州ＬＰＳ法と同様に，パートナーはＬＰＳとの間で貸付けその他の取引（法律行為）を行うことができ，この場合において，パートナーは，ＬＰＳとの関係で，パートナーでない者（「person」，すなわち個人，コーポレーション等（25.10.011(1 で貸付けその他の取引（法律行為）を行うことができ，この場合において，パートナーは，ＬＰＳとの関係で，パートナーでない者（「person」，すなわち個人，コーポレーション等（25.10.011(14)，前記(2)ア(ｳ)ａ(f)））が有するのと同様の権利及び義務を有する旨を定めている（25.10.101，前記(2)ア(ｳ)ｄ）。 そして，改正州ＬＰＳ法は，各ＧＰは，ＬＰＳの活動における当該 ＬＰＳの代理人（anagentofthelimitedpartnership）である旨を定めている（25.10.381前段，前記(2)ア(ｳ)ｇ）ので，ＬＰＳのＧＰは，ＬＰＳの各パートナー（構成員個人）を代理するのではなく，ＬＰＳそれ自体を代理することになる。このほか，改正州ＬＰＳ法においては，州ＬＰＳ法と同様に，「ＬＰＳの義務（anobligationofalimitedpartnership）」（25.10.321，前記(2)ア(ｳ)ｆ），「ＬＰＳの全ての義務（allobligationsofthelimitedpartnership）」（25.10.401(1)，前記(2)ア(ｳ)ｈ），「ＬＰＳの権利（arightofalimitedpartnership）」（25.10.706，前記(2)ア(ｳ)ｌ）といったＬＰＳ自体が権利を有し又は義務を負うことを示す文言が用いられている一方で，ＬＰＳ自体が権利を有さず又は義務を負わず，パートナーのみが権利を有し又は義務を負うことを示したり，法律行為の効果がＬＰＳ自体に帰属しないことを示す規定は，改正州ＬＰＳ法において見当たらない（乙６）。 (c) 上記(a)及び(b)の州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法又は改正州ＬＰＳ法（以下「州ＬＰＳ法等」という。）の定めの内容等に照ら 属しないことを示す規定は，改正州ＬＰＳ法において見当たらない（乙６）。 (c) 上記(a)及び(b)の州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法又は改正州ＬＰＳ法（以下「州ＬＰＳ法等」という。）の定めの内容等に照らせば，２００９年（平成２１年）の州ＬＰＳ法の改正の前後を通じて，本件各ＬＰＳの設立根拠法令である州ＬＰＳ法等は，ＬＰＳに自らの名義で法律行為をする権限を付与するとともに，ＬＰＳの名義でされた法律行為の効果がＬＰＳ自身に帰属することを前提としているものと解するのが相当である。 ｂＬＰＳに係るパートナーシップの持分に関する規律(a) 州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法州ＬＰＳ法は，パートナーシップの持分は，それ自体が「人的財産権」（personalproperty）という財産権の一類型である旨を定め（25.10.390，前記(2)ア(ｱ)ｇ），州ＰＳ法は，パートナーシップに より取得された財産は，当該パートナーシップの財産であって，パートナー個人の財産ではないと定めている（25.05.060，前記(2)ア(ｲ)ｃ）。また，州ＰＳ法は，パートナーは，パートナーシップの財産の共同所有者ではなく，任意であるか強制であるかを問わず，いかなる移転可能なパートナーシップの財産における持分も保有しないと定める（25.05.200，前記(2)ア(ｲ)ｇ）とともに，パートナーは，パートナーシップの代理としてのみ，パートナーシップの財産を使用し又は保有することができると定めている（25.05.150(7)，前記(2)ア(ｲ)ｆ）。 (b) 改正州ＬＰＳ法改正州ＬＰＳ法は，パートナーの分配を受ける権利である譲渡可能持分は，それ自体が「人的財産権」（personalproperty）という財産権の一類型である旨を定める（2 ＰＳ法改正州ＬＰＳ法は，パートナーの分配を受ける権利である譲渡可能持分は，それ自体が「人的財産権」（personalproperty）という財産権の一類型である旨を定める（25.10.011(22)，25.10.546後段，前記(2)ア(ｳ)ａ(g)，ｋ）とともに，パートナーは，現金以外の形で，ＬＰＳからの分配を要求し又は受領する権利を有しないと定めている（25.10.486前段，前記(2)ア(ｳ)ｊ）。 (c) 上記(a)及び(b)の州ＬＰＳ法等の定めの内容等に照らせば，２００９年（平成２１年）の州ＬＰＳ法の改正の前後を通じて，ＬＰＳのパートナーは，ＬＰＳに属する個々の財産に対して割合的な権利を具体的に有していないものとみるのが相当であるから，前記ａ(c)においてみたＬＰＳの法律行為の権限及びその効果の帰属に関する規律は，ＬＰＳに係るパートナーシップの持分に関する上記の州ＬＰＳ法等の規律とも整合するものということができる。 ｃ 本件各ＬＰＳ契約の内容なお，①第三次Ｚ－ＬＰＳ契約において，Ｚ－ＬＰＳが営む事業の主要な目的及び一般的特徴が本件Ｚ建物を所有し管理し運営すること とされ（５条，前記(2)イ(ｳ)ｂ），現に行われている事業を営むための全ての権利及び権限を有していることが前提とされているとみられること（天賞堂Ｚ持分取得契約４条(a)，Ｘ１Ｚ持分取得契約４条(a)，前記(2)イ(ｱ)，(ｲ)），②第三次Ｇ－ＬＰＳ契約において，Ｇ－ＬＰＳの唯一の目的及び一般的特徴が本件Ｇ建物を所有するＬＰＳに係るパートナ－シップの持分を所有し売却することであり，Ｇ－ＬＰＳがその主要な事業の目的を遂行するために必要な又は付随する他の事業活動に従事することができるとされ（５条，前記(2)ウ(ｲ)ｂ），現 係るパートナ－シップの持分を所有し売却することであり，Ｇ－ＬＰＳがその主要な事業の目的を遂行するために必要な又は付随する他の事業活動に従事することができるとされ（５条，前記(2)ウ(ｲ)ｂ），現に行われている事業を営むための全ての権利及び権限を有していることが前提とされているとみられること（Ｘ１Ｇ持分取得契約４条(a)，前記(2)ウ(ｱ)）は，前記ａにおいてみたＬＰＳの法律行為の権限及びその効果の帰属に関する州ＬＰＳ法等の規律と整合するものということができる。 また，第三次Ｚ－ＬＰＳ契約において，各ＬＰは，清算その他の場合において，Ｚ－ＬＰＳに対し現金以外の形式での分配を要求したり，Ｚ－ＬＰＳから現金以外の形式での分配を受領したりするいかなる権利をも有しないものとされていること（13.4条，前記(2)イ(ｳ)ｄ）も，前記ａ及びｂにおいてみたＬＰＳの法律行為の権限及びその効果の帰属並びにＬＰＳに係るパートナーシップの持分に関する規律に関する州ＬＰＳ法等の規律と整合するものということができる。 そして，以上のほか，本件各ＬＰＳ契約の各条項の中に，前記ａ及びｂにおいてみたＬＰＳの法律行為の権限及びその効果の帰属並びにＬＰＳに係るパートナーシップの持分に関する州ＬＰＳ法等の規律と抵触する内容の定めは見当たらない。 ｄ 小括以上のような州ＬＰＳ法等の定め等に鑑みると，本件各ＬＰＳは， 改正州ＬＰＳ法の適用の前後を通じて，自ら法律行為の当事者となることができ，かつ，その法律効果が本件各ＬＰＳに帰属するものということができるから，権利義務の帰属主体であると認められる。 そうすると，本件各ＬＰＳは，上記のとおり権利義務の帰属主体であると認められるのであるから，我が国の租税法上の法人に該当し，所得税 いうことができるから，権利義務の帰属主体であると認められる。 そうすると，本件各ＬＰＳは，上記のとおり権利義務の帰属主体であると認められるのであるから，我が国の租税法上の法人に該当し，所得税法２条１項７号等に定める外国法人に該当するものというべきである。 (ｲ) 原告らの主張についてａ 原告らは，要旨，ＬＰＳはパートナーシップと連続性及び同一性を有し，パートナーシップと同様に契約関係を本質とする集合体であるため，改正州ＬＰＳ法の制定に至るまで，州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法には，パートナーシップやＬＰＳにつき，認可事業規定（営利か否かを問わず，一定の例外を除き，いかなる合法的な事業，目的又は活動をも実施することができる旨の定め）及び権能付与規定（設立根拠法令又はパートナーシップ契約により付与された全ての権限及び特権並びにこれらに付随するあらゆる権限を保有し，それを行使することができる旨の定め）が置かれていなかったものであり，この点が平成２７年最高裁判決の事案に係る米国デラウェア州のＬＰＳ法と顕著に異なるもので，これらの規定を創設した改正州ＬＰＳ法の制定前において，州ＬＰＳ法上，ＬＰＳが権利義務の帰属主体であることの法令上の根拠は存在しなかった旨主張する。 米国デラウェア州のＬＰＳ法及び改正州ＬＰＳ法には，ＬＰＳにつき，①営利目的か否かを問わず，一定の例外を除き，いかなる合法的な事業，目的又は活動をも実施することができる旨の規定や，②設立根拠法令又はパートナーシップ契約により付与された全ての権限及び特権並びにこれらに付随するあらゆる権限を保有し，それを行使する ことができる旨の規定が置かれており，上記各規定の置かれていない州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法に比して，規定の文言上，ＬＰＳの権利義務の帰属主体としての性質がより明確に表 限を保有し，それを行使する ことができる旨の規定が置かれており，上記各規定の置かれていない州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法に比して，規定の文言上，ＬＰＳの権利義務の帰属主体としての性質がより明確に表れているものといえる。しかしながら，上記各規定が設けられていない限りＬＰＳが権利義務の帰属主体であると認めることができないものではなく，州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法に上記各規定のような規定は置かれていない一方で，上記(ｱ)において説示したとおり，これらの法令の様々な規定の内容等に照らして，米国ワシントン州のＬＰＳは自ら法律行為の当事者となることができ，かつ，その法律効果が当該ＬＰＳに帰属すると認められるのであるから，改正州ＬＰＳ法の制定前においても，同州のＬＰＳが権利義務の帰属主体であると評価することが妨げられるものではない。 なお，米国におけるパートナーシップが契約関係を本質とする集合体として発展し，同国におけるＬＰＳがこれとの連続性を有するなどの沿革があるとしても，米国の各州においてＬＰＳを権利義務の帰属主体とするか否かは各州法の立法政策に委ねられているものと解され，上記のとおり州ＬＰＳ法及び州ＰＳ法の様々な規定の内容等に照らして米国ワシントン州のＬＰＳが権利義務の帰属主体とされているものと認められる以上，改正州ＬＰＳ法の制定前における上記ＬＰＳの権利義務の帰属主体性に関する評価が上記の沿革等によって左右されるものではない。 したがって，原告らの上記主張は採用することができない。 ｂ 原告らは，ＬＰＳはＧＰＳが行うことができるあらゆる事業を行うことができる旨の州ＬＰＳ法の定め（25.10.060，前記(2)ア(ｱ)ｂ）について，ＬＰＳの構成員が共同所有者（co-owner）として事業を営むことを規定したものであって，ＬＰＳの事業実施能力 ことができる旨の州ＬＰＳ法の定め（25.10.060，前記(2)ア(ｱ)ｂ）について，ＬＰＳの構成員が共同所有者（co-owner）として事業を営むことを規定したものであって，ＬＰＳの事業実施能力とは関係のない規定である旨主張する。 しかしながら，州ＰＳ法において，ＬＰＳを含むパートナーシップにつき「「co-owner」として営利事業を行う２名以上の者（persons）のアソシエーション」とする定義規定が置かれているとしても（同法25.10.005(6)。乙５），同法には，パートナーシップにより取得された財産は当該パートナーシップの財産であってパートナー個人の財産ではない旨を定めた規定（同法25.05.060，前記(2)ア(ｲ)ｃ）があることや，上記定義規定の文脈等に照らせば，同規定にいう「co-owner」とは，ＬＰＳのパートナー相互間におけるパートナーの地位ないし本件各ＬＰＳの利益及び損失に関する割当てを受ける権利に係る持分を有する者であることを示すものにとどまり，ＬＰＳのパートナーが当該ＬＰＳの財産について共有持分権（所論の「共同所有者」の権利）を有することを示すものではないと解するのが相当であり，また，ＬＰＳの構成員が上記の地位において営利事業を行うものとされていることをもって直ちに，ＬＰＳはＧＰＳが行うことができるあらゆる事業を行うことができる旨の州ＬＰＳ法の上記定めにつき，原告の主張するように構成員自身がＬＰＳの事業に係る権利義務の帰属主体としてその事業を行うことを定めたものとみることはできず，ＬＰＳの事業実施能力を示すものではないともいえないから，原告らの上記主張は採用することができない。 ｃ 原告らは，パートナーは，ＬＰＳに対して金員を貸し付けることができ，ＬＰＳと他の取引を行うことができ 業実施能力を示すものではないともいえないから，原告らの上記主張は採用することができない。 ｃ 原告らは，パートナーは，ＬＰＳに対して金員を貸し付けることができ，ＬＰＳと他の取引を行うことができる旨の州ＬＰＳ法の定め（州ＬＰＳ法25.10.070，前記(2)ア(ｱ)ｃ）について，法人ではない任意組合においても，任意組合の団体的性質から，組合員と任意組合との取引及びそれに基づく権利義務が観念されているように，判断基準２の根拠となり得る規定ではない旨主張する。 しかしながら，我が国の民法上の組合（任意組合）は，法人格を有 していないために権利義務の帰属主体とはなり得ないものであって，組合員が組合財産に関して貸付けを行うなどの取引をする場合には，その取引の主体は，組合財産を共有している総組合員（民法６６８条）又はその代理人である業務執行者（同法６７０条２項，６７１条）等となるものであり，組合自体が取引の主体となることはなく，当該取引に係る債権債務関係は専ら総組合員との間で生ずることとなる（組合の債権につき，最高裁昭和４０年（オ）第１２２８号同４１年１１月２５日第二小法廷判決・民集２０巻９号１９４６頁参照）。これに対し，我が国の法令上の法人は権利義務の帰属主体であるから，法人の構成員が法人に対して貸付けを行うなどの取引をする場合には，法人自体が取引の主体となり，当該取引に係る債権債務関係も当該法人との間で生ずることとなる。したがって，パートナーがＬＰＳと貸付けその他の取引を行うことができる旨を定める州ＬＰＳ法の上記規定は，他の規定と相まって，ＬＰＳについて任意組合と区別される法人の属性としての権利義務の帰属主体であることを基礎付けるものということができる。 したがって，原告らの上記主張は，その前提を 他の規定と相まって，ＬＰＳについて任意組合と区別される法人の属性としての権利義務の帰属主体であることを基礎付けるものということができる。 したがって，原告らの上記主張は，その前提を欠いており，採用することができない。 ｄ 原告らは，パートナーシップにより取得された財産は当該パートナーシップの財産であってパートナー個人の財産ではないとする州ＰＳ法の定め（同法25.05.060，前記(2)ア(ｲ)ｃ）及びパートナーはパートナーシップの財産の共同所有者ではなく，いかなる移転可能なパートナーシップの財産における持分も保有しないとする同法の定め（同法25.05.200，前記(2)ア(ｲ)ｇ）が意味するところは，法人でない任意組合において組合員の持分の譲渡が制限されていることと同じであり，ＬＰＳが権利義務の帰属主体となることの根拠となるものではない旨 主張する。 一般に，判断基準２の検討において，前記(ｱ)ａのように，設立根拠法令がＬＰＳにその名義で法律行為をする権利又は権限を付与するとともに，ＬＰＳの名義でされた法律行為の効果がＬＰＳ自身に帰属することを前提としていると認められるのであれば，通常，当該ＬＰＳは権利義務の帰属主体となるものと認められるものといえるが，仮に，当該ＬＰＳの設立根拠法令において，我が国の民法上の組合のように，パートナーがパートナーシップの個々の財産に対して割合的な権利を具体的に有するものと定められ，パートナーシップの個々の財産の上にパートナーの共有持分権が観念できるものとされている場合には，当該ＬＰＳ自体がパートナーシップの財産に係る権利義務の帰属主体となることとの抵触を生じ得るものといえるので，前記(ｱ)ｂのような検討を行い，上記のような抵触が生じ得る余地の有無を確認するのが相当である ＰＳ自体がパートナーシップの財産に係る権利義務の帰属主体となることとの抵触を生じ得るものといえるので，前記(ｱ)ｂのような検討を行い，上記のような抵触が生じ得る余地の有無を確認するのが相当であると解される。 そして，米国ワシントン州のＬＰＳについては，パートナーシップにより取得された財産は当該パートナーシップの財産であってパートナー個人の財産ではないと定める州ＰＳ法の規定（同法25.05.060）及びパートナーはパートナーシップの財産の共同所有者ではなく，いかなる移転可能なパートナーシップの財産における持分も保有しないと定める同法の規定（同法25.05.200）が設けられており，これらの規定は，民法上の組合について「各組合員の出資その他の組合財産は，総組合員の共有に属する」と定める民法の規定（同法６６８条）とは対照的に，ＬＰＳの財産についてパートナーは共有持分権を有しないことを明らかにしているものといえるから，本件各ＬＰＳがパートナーシップの財産に係る所有権等の権利義務の帰属主体となることと整合的な規定であるということができる。 したがって，州ＰＳ法の上記各規定は，所論のように単にパートナーによるパートナーシップの持分の譲渡が制限されていることを示すにとどまる規定であるとはいえず，ＬＰＳが権利義務の帰属主体となることの根拠とならないものともいえないから，原告らの上記主張は採用することができない。 ｅ 原告らは，①州ＰＳ法においては，パートナーシップの事業に関して行われたＧＰの作為，懈怠，その他の行為一切はパートナーシップの責任となるとされ（州ＰＳ法25.05.120），また，パートナー名義で取得された財産がパートナーシップの財産とされる場合があること（州ＰＳ法25.05.065(1)(b)，(2)(b)，(3)等 の責任となるとされ（州ＰＳ法25.05.120），また，パートナー名義で取得された財産がパートナーシップの財産とされる場合があること（州ＰＳ法25.05.065(1)(b)，(2)(b)，(3)等），パートナーシップの財産がパートナー名義で保有される場合があること（州ＰＳ法25.05.105等），パートナーシップの財産がパートナー名義で保有される場合には，当該パートナーが譲渡証書を締結すれば，当該財産を譲渡できること（州ＰＳ法25.05.105(1)(b)，(c)）等が規定されており，パートナーシップはその名においてしか取引できないものではないこと，②パートナー名義で保有されるパートナーシップの財産を当該パートナーが他のパートナーに無断で譲渡した場合，パートナーシップは相手方の悪意等の立証など一定の厳しい要件を満たす場合にしかその財産を取り戻すことはできないこと（州ＰＳ法25.05.105(2)，(3)），③取引の効果の帰属の面でも，パートナー名義で取得した財産がパートナーシップ又はパートナーのいずれに帰属するかはパートナーの意図によって決まるものとされていることからすると，パートナーシップはパートナーから独立した取引主体とはいい難い旨主張する。 しかしながら，原告らの主張に係る州ＰＳ法の上記各規定は，その内容からすれば，本来はパートナーシップの財産は個々のパートナーではなくパートナーシップ自体に帰属するものであることを前提とし た上で，便宜上パートナーの名義で保有又は取引がされることがあり得ること及びその場合における取引の相手方の保護等について定めたものと解されるので，州ＰＳ法の他の規定を含む州ＬＰＳ法等の規定に照らしてパートナーシップが権利義務の帰属主体となると認められることと別段抵触するものではなく，む 取引の相手方の保護等について定めたものと解されるので，州ＰＳ法の他の規定を含む州ＬＰＳ法等の規定に照らしてパートナーシップが権利義務の帰属主体となると認められることと別段抵触するものではなく，むしろ整合的な規定とみることができるものといえる。 したがって，原告らの上記主張は採用することができない。 ｆ 原告らは，州ＰＳ法において，ある者がパートナーシップにおけるパートナーの持分の全部を有する場合には，パートナーシップの財産はその者に属する（同法25.05.105(4)）とされていることなどから，州ＰＳ法においてもパートナーシップが取得した財産は個々のパートナーの財産にならないとはいえない旨主張する。 しかしながら，原告らの主張に係る州ＰＳ法の上記規定は，その内容からすれば，本来はパートナーシップの財産はパートナーシップ自体に帰属するもので個々のパートナーには属さないこと（同法25.05.060，前記(2)ア(ｲ)ｃ参照）を前提とした上で，パートナーが無限責任を負うＧＰＳにおいて１名のパートナーにパートナーシップの持分の全部が集中している例外的な場合における特例を定めたものであることに加え，常に有限責任を負うＬＰと無限責任を負うＧＰからが当該ＬＰＳの持分全部を保有することは通常想定されておらず（州ＬＰＳ法25.10.010(7)（前記(2)ア(ｱ)ａ(c)）は，ＬＰＳが１名以上のＧＰ及び１名以上のＬＰを有するパートナーシップであることを定めているところ，同法25.10.440(4)（乙４）は，一定の条件を満たさない限り，ＧＰ又はＬＰのいずれかが離脱により欠けてから９０日を経過することによりＬＰＳは解散する旨を定めている。），上記規定が ＬＰＳに適用される場面は通常想定されていないこと等を併せ考慮すれば，米 ＧＰ又はＬＰのいずれかが離脱により欠けてから９０日を経過することによりＬＰＳは解散する旨を定めている。），上記規定が ＬＰＳに適用される場面は通常想定されていないこと等を併せ考慮すれば，米国ワシントン州のＬＰＳが権利義務の帰属主体となる旨の前示の評価が上記規定によって左右されるものとはいえず，原告らの上記主張は採用することができない。 ｇ 原告らは，パートナーはＬＰＳ契約により合意すれば州ＬＰＳ法に定めるもの以外の権利を有することができるのであり，実際，本件各ＬＰＳ契約では，「パートナーシップの持分」について，「ＬＰＳにおけるパートナーの所有持分（「ownershipinterest」）をいい，これには，当該パートナーが，本契約書及び法令のあらゆる条項に基づき負う義務とともに，本契約書及び法令の規定により付与される可能性のあるあらゆる利益に対する持分が含まれる」と定められており（第三次Ｚ－ＬＰＳ契約第1.13条，第三次Ｇ－ＬＰＳ契約第1.13条），各パートナーがＬＰＳの資産の利用による利益も含めてＬＰＳについて所有持分を有することが明らかに合意されている旨主張する。 しかしながら，上記各契約条項（乙１２，１５）は，「ownershipinterest」との表現を用いているものの，「ＬＰＳにおけるパートナーの「ownershipinterest」（ownershipinterestofaPartnerinthePartnership）」と定めており，本件各ＬＰＳ契約においてパートナーが本件各ＬＰＳの財産に対する具体的な共有持分権を有することを前提とした規定は見当たらず，かえって，第三次Ｚ－ＬＰＳ契約においてはＬＰがＺ－ＬＰＳの財産に対する権利を有しないことが規定されている（13.4条，前記( 産に対する具体的な共有持分権を有することを前提とした規定は見当たらず，かえって，第三次Ｚ－ＬＰＳ契約においてはＬＰがＺ－ＬＰＳの財産に対する権利を有しないことが規定されている（13.4条，前記(2)イ(ｳ)ｄ）など，各条項全体の文脈に照らすと，上記の「ownershipinterest」は，前記ｂの「co-owner」の地位等と同様に，本件各ＬＰＳのパートナー相互間におけるパートナーの地位ないし本件各ＬＰＳの利益及び損失に関する割当てを受ける権利に係る持分を意味するものにとどまるものとみるのが相当であり，パ ートナーが本件各ＬＰＳの財産に対する共有持分権（所論の「所有持分」）を有することを前提とするものと解することはできないというべきである。 したがって，上記各契約条項は，州ＬＰＳ法等の定めと抵触する内容のものではなく，ＬＰＳの財産におけるパートナーシップの持分（partnershipinterest）に関する州ＬＰＳ法等の規律（前記(ｱ)ｂ）を変更するものとは認められないから，米国ワシントン州のＬＰＳが権利義務の帰属主体となる旨の前示の評価が上記各契約条項によって左右されるものとはいえず，原告らの上記主張は採用することができない。 ｈ 以上において取り上げたもののほか，平成２７年最高裁判決が言い渡される前の原告らの主張については，同最高裁判決の示した判断基準と異なる基準を前提とするものであるため，採用の限りではない。 なお，原告らは，本件各ＬＰＳに係る我が国の租税法上の法人該当性について上記に掲記したほかにも種々主張するが，いずれも，平成２７年最高裁判決の示した判断基準２（権利義務の帰属主体の該当性）に関する前示の説示を左右するに足りるものとは認められない。 エ小括以上によれば， にも種々主張するが，いずれも，平成２７年最高裁判決の示した判断基準２（権利義務の帰属主体の該当性）に関する前示の説示を左右するに足りるものとは認められない。 エ小括以上によれば，本件各ＬＰＳは，前示のとおり権利義務の帰属主体であると認められ，判断基準２に照らして，我が国の租税法上の法人に該当し，所得税法２条１項７号等に定める外国法人に該当するものというべきである。 ２ 争点(2)（本件Ｚ建物の減価償却費を原告天賞堂の所得の金額の計算上損金に算入することの可否）について(1) 前記１において説示したとおり，Ｚ－ＬＰＳは所得税法２条１項７号等に定める外国法人に該当するものであるから，本件Ｚ不動産事業はＺ－ＬＰＳ が行うものであり，前記１(1)アの特段の事情の存在もうかがわれないことなどからすると，本件Ｚ不動産事業により生じた所得は，本件Ｚ建物の所有権を含めてＺ－ＬＰＳに帰属するものと認められ，原告天賞堂の課税所得の範囲には含まれないものと解するのが相当である。 したがって，本件Ｚ建物は原告天賞堂が有するものではなく，Ｚ－ＬＰＳが行う本件Ｚ不動産事業により生じた損益は本件Ｚ建物の減価償却費を含めてＺ－ＬＰＳに帰属するものであるから，本件Ｚ建物の減価償却費については，これを原告天賞堂が有する減価償却資産の償却費として原告天賞堂の所得金額の計算上損金（法人税法２２条３項）の額に算入することはできないというべきである。 (2) 原告らは，形式的には所有権を有しない者であっても，その資産の減耗分の実質的な負担者であるときは減価償却が認められるところ，Ｚ－ＬＰＳにおいては損益が構成員に帰属することとされていることから，資産の減耗分の実質的な負担者はＺ－ＬＰＳではなく，その構成員であることが明らかであり，原告天賞堂が 減価償却が認められるところ，Ｚ－ＬＰＳにおいては損益が構成員に帰属することとされていることから，資産の減耗分の実質的な負担者はＺ－ＬＰＳではなく，その構成員であることが明らかであり，原告天賞堂が減価償却資産である本件Ｚ建物を「有する」（法人税法３１条１項）ものとして，その減価償却費を原告天賞堂の所得金額の計算上損金の額に算入することができる旨主張する。 しかしながら，固定資産の減耗による負担を負うのは通常は固定資産の所有者であるから，法人税法３１条１項に定める内国法人の「有する」減価償却資産とは，譲渡担保に供された固定資産の場合（後述の法人税基本通達参照）等のような特段の事情のない限り，内国法人の所有する減価償却資産をいうものと解すべきである（なお，所得税法４９条１項に定める居住者の「有する」減価償却資産についても同様に解される。）ところ，本件Ｚ建物は法人税法２条４号に定める外国法人として権利義務の帰属主体となるＺ－ＬＰＳが所有するものであって原告天賞堂が所有するものではない（第三次Ｚ－ＬＰＳ契約５条（前記１(2)イ(ｳ)ｂ）も，Ｚ－ＬＰＳが営む事業の主要な目 的等は本件Ｚ建物を所有すること等である旨を定めている。また，Ｚ－ＬＰＳ（当時の名称は「GoodmanAssociates，AWashingtonLimitedPartnership」）が１９９２年（平成４年）に自らを取引の主体として本件Ｚ建物の譲渡を受けたことが認められる（乙４４ないし４６）。）。そして，固定資産を譲渡担保に供した債務者等について，一定の場合にその減価償却費を当該固定資産の所有者でない者の所得金額の計算上損金の額に算入することがあるとしても（法人税基本通達２－１－１８等），原告らの所論のように自己の所有していない固定資産の減耗分を実質的に負 価償却費を当該固定資産の所有者でない者の所得金額の計算上損金の額に算入することがあるとしても（法人税基本通達２－１－１８等），原告らの所論のように自己の所有していない固定資産の減耗分を実質的に負担していれば当然にその減価償却費をその者の所得金額の計算上損金の額に算入することができるものではない上，ＬＰＳの事業により生じた損益が一旦ＬＰＳ自体に帰属した後にＬＰＳ契約に基づきパートナーに割り当てられるからといって，ＬＰＳの所有する固定資産の減耗分を実質的に負担しているのがパートナーであるといえるものでもなく，本件において上記の特段の事情の存在はうかがわれないというべきであって，原告らの上記主張はその前提を欠き，採用することができない。 ３ 争点(3)（本件各不動産事業により生じた損益を承継前原告の不動産所得の金額の計算上収入金額又は必要経費に算入することの可否）について(1) 前記１において説示したとおり，本件各ＬＰＳは所得税法２条１項７号等に定める外国法人に該当するものであるから，本件各不動産事業は本件各ＬＰＳが行うものであり，前記１(1)アの特段の事情の存在もうかがわれないことなどからすると，本件各不動産事業により生じた所得は，本件各ＬＰＳに帰属するものと認められ，承継前原告の不動産所得に該当するものではなく，承継前原告の課税所得の範囲には含まれないものと解するのが相当である。 したがって，本件各不動産事業により生じた損益は，本件各ＬＰＳに帰属するものであるから，これを承継前原告の不動産所得（所得税法２６条１項）の金額の計算における収入金額（同法３６条１項）又は必要経費（同法３７ 条１項）に算入することはできないというべきである。 (2) 原告らは，形式的には所有権を有しない者であっても，その資産の減耗分の実質的な負担 入金額（同法３６条１項）又は必要経費（同法３７ 条１項）に算入することはできないというべきである。 (2) 原告らは，形式的には所有権を有しない者であっても，その資産の減耗分の実質的な負担者であるときは減価償却が認められるところ，本件各ＬＰＳにおいては損益が構成員に帰属することとされていることから，資産の減耗分の実質的な負担者は本件各ＬＰＳではなく，その構成員であることが明らかであり，承継前原告が減価償却資産である本件各建物を「有する」（所得税法４９条１項）ものとして，その減価償却費を承継前原告の不動産所得の金額の計算における必要経費に算入することができる旨主張する。 しかしながら，本件Ｚ建物は，所得税法２条１項７号に定める外国法人として権利義務の帰属主体となるＺ－ＬＰＳが所有するものであって承継前原告が所有するものではなく（前記２(2)参照），本件Ｇ建物も，ＧＶＡ－ＬＰＳが所有するものであって承継前原告が所有するものではないから（前記１(2)ウ(ｲ)ｂの第三次Ｇ－ＬＰＳ契約５条は，ＧＶＡ－ＬＰＳが本件Ｇ建物を所有する旨を明示的に定めており，また，ＧＶＡ－ＬＰＳが１９９６年（平成８年）に自らを取引の主体として本件Ｇ建物の譲渡を受けたことが認められる（乙４８）。なお，仮にＧＶＡ－ＬＰＳがその設立根拠法令において権利義務の帰属主体とされていない場合であっても，その持分を有するのはＧ－ＬＰＳであって承継前原告ではないから，承継前原告が本件Ｇ建物を所有すると認める余地はない。），前記２(2)において説示したところにも照らし，原告らの上記主張はその前提を欠き，採用することができない。 ４ 争点(4)（国税通則法６５条４項に定める「正当な理由」の有無）について(1) 過少申告加算税は，過少申告による納税義務違反の事実があれば，原則 主張はその前提を欠き，採用することができない。 ４ 争点(4)（国税通則法６５条４項に定める「正当な理由」の有無）について(1) 過少申告加算税は，過少申告による納税義務違反の事実があれば，原則としてその違反者に対し課されるものであり，これによって，当初から適法に申告し納税した納税者との間の客観的不公平の実質的な是正を図るとともに，過少申告による納税義務違反の発生を防止し，適正な申告納税の実現を図り，もって納税の実を挙げようとする行政上の措置である。この趣旨に照らせば， 過少申告があっても例外的に過少申告加算税が課されない場合として国税通則法６５条４項が定めた「正当な理由があると認められる」場合とは，真に納税者の責めに帰することのできない客観的な事情があり，上記のような過少申告加算税の趣旨に照らしてもなお納税者に過少申告加算税を賦課することが不当又は酷になる場合をいうものと解するのが相当である（前掲最高裁平成１８年４月２０日第一小法廷判決，前掲最高裁平成１８年１０月２４日第三小法廷判決参照）。 (2) 原告らは，国税庁個人課税課が発遣した平成１８年１月２７日付けの本件情報（甲１１９）において，ＬＰＳ契約等で共同事業性及び財産の共同所有性を有するものについては，原則として構成員課税が行われ，例外としてパートナーシップ契約であってもその事業体の個々の実態等により外国法人と認定されるものは除かれると記載され，ＬＰＳは原則として我が国の租税法上の法人に該当しないものとされており，現にこれに沿った内容の原告天賞堂等の税務申告に対して特段の指摘もされなかった上，例外的にどのような場合に外国法人と認定されるかについて本件情報の記載でも明確にされていなかったものであって，平成１２年の総理府（当時）の税制調査会法人課税小委員会の討議用資料 摘もされなかった上，例外的にどのような場合に外国法人と認定されるかについて本件情報の記載でも明確にされていなかったものであって，平成１２年の総理府（当時）の税制調査会法人課税小委員会の討議用資料（本件討議用資料。甲６９）にも明確にＬＰＳが法人格のないものの代表例として分類され明記されているように，行政解釈もＬＰＳについては原則として構成員課税とされていたものである旨主張する。 そこで検討するに，本件情報においては，所得税基本通達３６・３７共－１９につき解説が付されており，同通達の定めにより構成員課税となる「任意組合等」の例として，米国におけるＧＰＳ契約，ＬＰＳ契約等で共同事業性及び財産の共同所有性を有すると想定されるものが挙げられた上で，パートナーシップ契約であってもその事業体の個々の実態等により外国法人と認定される場合は除かれると記載されていることが認められる（甲１１９）。 そうすると，本件情報は，米国におけるＬＰＳにつき，我が国における課税 上の取扱いにおいて，一律に構成員課税となることを示したものではなく，かえって，共同事業性又は財産の共同所有性を有しないものなど，ＬＰＳの個々の実態等によっては，我が国の税法上の外国法人に該当するものと認定されて構成員課税とならない場合があることを示したものといえる。 また，本件討議用資料は，当該資料の性質や体裁上，そもそも税務当局が公的な見解を表明したものと認めるには足りない上，その内容も，「日米における事業体の課税上の取扱い」との標題に従って，米国内における課税上の取扱いとして，米国各州のＬＰＳにつき，法人課税を選択した場合（各州における法制の選択を指す趣旨と解される。）には法人格のある事業体としての法人課税の取扱いを受け，それ以外の場合には法人格のない事業体として て，米国各州のＬＰＳにつき，法人課税を選択した場合（各州における法制の選択を指す趣旨と解される。）には法人格のある事業体としての法人課税の取扱いを受け，それ以外の場合には法人格のない事業体としての構成員課税の取扱いを受けることを説明するにとどまるものと認められ（甲６９），我が国における課税上の取扱いとして，米国各州のＬＰＳが我が国の租税法上の法人に該当するか否か及び我が国において法人課税又は構成員課税のいずれの取扱いを受けるかについて言及したものではない。 これらの本件情報及び本件討議用資料の記載等に照らすと，米国各州のＬＰＳについては，税務当局による公的な見解として，一律に構成員課税とする旨が示されていたものではなく，かえって，米国内における課税上の取扱いにおいては各州の法制の選択によって法人課税とされる場合があり，また，我が国における課税上の取扱いにおいても，ＬＰＳの個々の実態等によっては，当該ＬＰＳが我が国の租税法上の法人に該当すると認定されて構成員課税とならない場合があることが示されていたものと認めるのが相当であり（他にこの認定を左右するに足りる資料等の証拠はない。），このことは我が国の租税法上の法人該当性に関する前記１(1)の判断枠組みとも整合するものといえる（なお，以上に説示したところによれば，米国ワシントン州のＬＰＳである本件各ＬＰＳに係る我が国の租税法上の法人該当性に関し，原告天賞堂等がこれを否定する見解を採って税務申告をしたことについて，本 件事務運営指針にいう「相当の理由があると認められるとき」（税法の解釈に関して申告書提出後新たに課税庁により法令解釈が明確化されたために申告者の解釈がこれと異なることとなり，その申告者の解釈について相当の理由があると認められる場合）に当たるということもできないとい に関して申告書提出後新たに課税庁により法令解釈が明確化されたために申告者の解釈がこれと異なることとなり，その申告者の解釈について相当の理由があると認められる場合）に当たるということもできないというべきである。）。 以上のほか，本件の各申告の当時，上記の判断枠組みについて最高裁の判断が示されていなかったことや，下級審裁判例の傾向（なお，原告らの主張に係る裁判例は，いずれも米国ワシントン州以外の同国の州法に基づいて設立されたＬＰＳに係るものであり，そのうち米国デラウェア州のＬＰＳに係る裁判例は全て本件各賦課決定処分に係る申告後に言い渡されたものにとどまる。）など，他に原告らが主張する事情を踏まえても，原告天賞堂が本件Ｚ建物の減価償却費を原告天賞堂の所得金額の計算上損金の額に算入することができると判断し，承継前原告が本件各不動産事業により生じた損益を承継前原告の不動産所得の金額の計算上収入金額又は必要経費に算入することができると判断したことは，いずれも原告天賞堂等が主観的な事情に基づいて本件各ＬＰＳに係る我が国の租税法上の法人該当性につき本来採るべき法令解釈と異なる見解を採ったことによるものであって，そのことについて「真に納税者の責めに帰することのできない客観的な事情」があったとは認められないものというべきである。 (3) 以上によれば，原告天賞堂が本件Ｚ建物の減価償却費を原告天賞堂の所得金額の計算上損金の額に算入して本件各事業年度の法人税の申告をしたこと及び承継前原告が本件各不動産事業により生じた損益を承継前原告の不動産所得の金額の計算上収入金額又は必要経費に算入して本件各年分（平成２２年分及び平成２３年分を除く。）の所得税の申告をしたことについては，いずれも「真に納税者の責めに帰することのできない客観的な事情があり，過少申 算上収入金額又は必要経費に算入して本件各年分（平成２２年分及び平成２３年分を除く。）の所得税の申告をしたことについては，いずれも「真に納税者の責めに帰することのできない客観的な事情があり，過少申告加算税の趣旨に照らしてもなお納税者に過少申告加算税を賦課するこ とが不当又は酷になる場合」に該当するとはいえず，国税通則法６５条４項に定める「正当な理由」があるということはできない。 ５ 本件各処分の適法性について(1) 本件法人各処分の適法性について以上の判断を前提に，原告天賞堂の本件各事業年度の法人税についてみると，被告が本件訴訟において主張する別紙４の第１の１記載の本件法人各更正処分の根拠はいずれも相当であり，かつ，その根拠に基づいて算定した原告天賞堂の本件各事業年度の所得金額及び納付すべき税額は，同別紙の第１の２記載のとおりであると認められ，いずれも別表１－１ないし１－５記載の本件法人各更正処分における所得金額及び納付すべき税額と同額であるから，本件法人各更正処分は適法というべきである。 そして，本件法人各更正処分が適法である場合に賦課すべき本件各事業年度の過少申告加算税の額は，別紙４の第１の４（同別紙の第１の３の根拠に基づく計算）記載のとおりであるところ，原告天賞堂は，本件各事業年度の法人税について，納付すべき税額を過少に申告していたものであり，納付すべき税額を過少に申告していたことについて国税通則法６５条４項に定める「正当な理由」があるとはいえないことから，これと同額の税額を課した本件法人各賦課決定処分も適法というべきである。 (2) 本件個人各処分の適法性について次に，承継前原告の本件各年分の所得税についてみると，被告が本件訴訟において主張する別紙４の第２の１記載の本件個人各更正処分等の根拠 うべきである。 (2) 本件個人各処分の適法性について次に，承継前原告の本件各年分の所得税についてみると，被告が本件訴訟において主張する別紙４の第２の１記載の本件個人各更正処分等の根拠はいずれも相当であり，かつ，その根拠に基づいて算定した承継前原告の本件各年分の納付すべき税額は同別紙の第２の２記載のとおりであると認められ，いずれも別表２－１ないし２－５記載の本件個人各更正処分等における本件各年分の納付すべき税額と同額（ただし，別表２－４記載の平成２２年分通知処分における同年分の納付すべき税額については，同別紙の第２の２記載 の納付すべき税額の範囲内）であるから，本件個人各更正処分等は適法というべきである。 そして，本件個人各更正処分等が適法である場合に賦課すべき本件各年分の過少申告加算税の額は別紙４の第２の３（同別紙の第１の３の根拠に基づく計算）記載のとおりであるところ，承継前原告は，本件各年分の所得税について，納付すべき税額を過少に申告していたものであり，納付すべき税額を過少に申告していたことについて国税通則法６５条４項に定める「正当な理由」があるとはいえないことから，これと同額の税額を課した本件個人各賦課決定処分も適法というべきである。 第４ 結論よって，原告らの請求はいずれも理由がないからこれらを棄却することとし，主文のとおり判決する。 東京地方裁判所民事第５１部 裁判長裁判官岩井伸晃 裁判官桃崎剛 裁判官武見敬太郎 （別紙２）処分目録 １ 第１事件(1) 京橋税務署長が原告天賞堂に対してした以下の各法人税更正処分の部分ア平成２３年５月２０日付けでした，原告天賞堂の平 （別紙２）処分目録 １ 第１事件(1) 京橋税務署長が原告天賞堂に対してした以下の各法人税更正処分の部分ア平成２３年５月２０日付けでした，原告天賞堂の平成１７年４月１日から平成１８年３月３１日までの事業年度の法人税の更正処分のうち，所得金額４５９７万２４５９円，納付すべき法人税額（中間納付控除前）１１７７万５１００円（中間納付控除後５９４万４８００円）を超える部分イ平成２３年５月２０日付けでした，原告天賞堂の平成１８年４月１日から平成１９年３月３１日までの事業年度の法人税の更正処分のうち，所得金額４６６０万６７９４円，納付すべき法人税額（中間納付控除前）１１７３万２８００円（中間納付控除後５８４万５３００円）を超える部分ウ平成２３年６月２９日付けでした，原告天賞堂の平成１９年４月１日から平成２０年３月３１日までの事業年度の法人税の更正処分のうち，所得金額１２５５万４６８５円，納付すべき法人税額（中間納付控除前）１５９万９７００円（中間納付控除後マイナス（還付金の額に相当する税額）４２６万６６００円）を超える部分エ平成２３年６月２９日付けでした，原告天賞堂の平成２０年４月１日から平成２１年３月３１日までの事業年度の法人税の更正処分のうち，所得金額１４３万９４７５円，納付すべき法人税額（中間納付なし）マイナス（還付金の額に相当する税額）１６５万２４２５円を超える部分オ平成２３年６月２９日付けでした，原告天賞堂の平成２１年４月１日から平成２２年３月３１日までの事業年度の法人税の更正処分（ただし，平成２５年７月５日付け更正処分により減額された後のもの）のうち，所得金額２０５５万０８６９円，納付すべき法人税額（中間納付なし）４５３万６６０ ０円を超える部分(2) 京橋税 （ただし，平成２５年７月５日付け更正処分により減額された後のもの）のうち，所得金額２０５５万０８６９円，納付すべき法人税額（中間納付なし）４５３万６６０ ０円を超える部分(2) 京橋税務署長が原告天賞堂に対してした以下の各過少申告加算税賦課決定処分又はその部分ア平成２３年５月２０日付けでした原告天賞堂の平成１７年４月１日から平成１８年３月３１日までの事業年度の過少申告加算税の賦課決定処分イ平成２３年５月２０日付けでした原告天賞堂の平成１８年４月１日から平成１９年３月３１日までの事業年度の過少申告加算税の賦課決定処分ウ平成２３年５月２０日付けでした原告天賞堂の平成１９年４月１日から平成２０年３月３１日までの事業年度の過少申告加算税の賦課決定処分及び平成２３年６月２９日付けでした同事業年度の過少申告加算税の賦課決定処分のうち，税額２０万６０００円を超える部分エ平成２３年５月２０日付けでした原告天賞堂の平成２０年４月１日から平成２１年３月３１日までの事業年度の過少申告加算税の賦課決定処分のうち，税額１万２０００円を超える部分オ平成２３年５月２０日付けでした原告天賞堂の平成２１年４月１日から平成２２年３月３１日までの事業年度の過少申告加算税の賦課決定処分及び平成２３年６月２９日付けでした同事業年度の過少申告加算税の賦課決定処分（ただし，平成２５年７月５日付け変更決定処分により減額された後のもの）のうち，税額５７万４０００円を超える部分 ２ 第２事件(1) 京橋税務署長が承継前原告に対して平成２３年３月１０日付けでした以下の各所得税更正処分の部分ア承継前原告の平成１９年分の所得税の更正処分（ただし，平成２４年７月２日付け審査裁決により一部を取り消された後のもの）のうち総所得金額２４１９万７ 付けでした以下の各所得税更正処分の部分ア承継前原告の平成１９年分の所得税の更正処分（ただし，平成２４年７月２日付け審査裁決により一部を取り消された後のもの）のうち総所得金額２４１９万７５９７円，納付すべき税額マイナス（還付金の額に相当する税額）３０７万７９５８円を超える部分 イ承継前原告の平成２０年分の所得税の更正処分（ただし，平成２３年６月９日付け異議決定及び平成２４年７月２日付け審査裁決により一部を取り消された後のもの）のうち総所得金額３２７１万８５５３円，納付すべき税額５４万５４００円を超える部分ウ承継前原告の平成２１年分の所得税の更正処分（ただし，平成２３年６月９日付け異議決定及び平成２４年７月２日付け審査裁決により一部を取り消された後のもの）のうち総所得金額４６９９万６７３５円，納付すべき税額２０６０万７３００円を超える部分(2) 京橋税務署長が承継前原告に対して平成２３年３月１０日付けでした以下の各過少申告加算税賦課決定処分ア承継前原告の平成１９年分の過少申告加算税の賦課決定処分（ただし，平成２４年７月２日付け審査裁決により一部を取り消された後のもの）イ承継前原告の平成２０年分の過少申告加算税の賦課決定処分（ただし，平成２３年６月９日付け異議決定及び平成２４年７月２日付け審査裁決により一部を取り消された後のもの）ウ承継前原告の平成２１年分の過少申告加算税の賦課決定処分（ただし，平成２３年６月９日付け異議決定及び平成２４年７月２日付け審査裁決により一部を取り消された後のもの）(3) 芝税務署長が承継前原告に対して平成２３年１１月１７日付けでした承継前原告の平成２２年分の所得税に係る平成２３年４月７日付けの更正の請求に対する更正をすべき理由がない旨の通知 後のもの）(3) 芝税務署長が承継前原告に対して平成２３年１１月１７日付けでした承継前原告の平成２２年分の所得税に係る平成２３年４月７日付けの更正の請求に対する更正をすべき理由がない旨の通知処分（ただし，平成２４年７月２日付け審査裁決により一部を取り消された後のもの）のうち，納付すべき税額マイナス（還付金の額に相当する税額）４７５万５０００円を超える部分 ３ 第３事件芝税務署長が承継前原告に対して平成２４年６月２５日付けでした承継前原告の平成２３年分の所得税に係る平成２４年４月６日付け更正の請求に対する更正 処分（ただし，平成２４年８月２８日付け更正処分及び平成２５年９月１９日付け更正処分により減額された後のもの）のうち所得金額１億８５３９万３９１６円，納付すべき税額２３２８万３７００円を超える部分以上 （別紙３）関係法令の定め １ 法人税法等の規定(1) 外国法人の定義外国法人とは，内国法人（国内に本店又は主たる事務所を有する法人をいう。）以外の法人をいう（法人税法２条４号）。 (2) 各事業年度の所得の金額の計算内国法人の各事業年度の所得の金額は，当該事業年度の益金の額から当該事業年度の損金の額を控除した金額とする（法人税法２２条１項）。内国法人の各事業年度の所得の金額の計算上当該事業年度の損金の額に算入すべき金額は，別段の定めがあるものを除き，当該事業年度の収益に係る売上原価，完成工事原価その他これらに準ずる原価の額のほか，当該事業年度の販売費，一般管理費その他の費用（償却費以外の費用で当該事業年度終了の日までに債務の確定しないものを除く。）の額等とする（同条３項）(3) 減価償却資産の償却費の計算等ア減価償却資産には，建物及びその附属設備（暖冷房設 用（償却費以外の費用で当該事業年度終了の日までに債務の確定しないものを除く。）の額等とする（同条３項）(3) 減価償却資産の償却費の計算等ア減価償却資産には，建物及びその附属設備（暖冷房設備，照明設備，通風設備，昇降機その他建物に附属する設備をいい，事業の用に供していないもの及び時の経過によりその価値の減少しないものを除く。）が含まれる（法人税法２条２３号，法人税法施行令１３条１号）。 イ内国法人の各事業年度終了の時において有する減価償却資産につきその償却費として法人税法２２条３項により当該事業年度の所得の金額の計算上損金の額に算入する金額は，その内国法人が当該事業年度においてその償却費として損金経理をした金額のうち，その取得をした日及びその種類の区分に応じ，政令で定める償却の方法の中からその内国法人が当該資産について選定した償却の方法に基づき政令で定めるところにより計算した金額に達する までの金額とする（同法３１条１項）。 ２ 所得税法の規定(1) 外国法人の定義外国法人とは，内国法人（国内に本店又は主たる事務所を有する法人）以外の法人をいう（所得税法２条１項７号）。 (2) 課税標準居住者に対して課する所得税の課税標準は，総所得金額，退職所得金額及び山林所得金額とし（所得税法２２条１項），総所得金額は，①利子所得の金額，配当所得の金額，不動産所得の金額，事業所得の金額，給与所得の金額，譲渡所得の金額（同法３３条３項１号に掲げる所得に係る部分の金額に限る。）及び雑所得の金額の合計額と②譲渡所得の金額（同法３３条３項２号に掲げる所得に係る部分の金額に限る。）及び一時所得の金額の合計額の２分の１に相当する金額とする（同法２２条２項）。 (3) 不動産所得不動産所得とは，不動産，不動産の上に存する ３３条３項２号に掲げる所得に係る部分の金額に限る。）及び一時所得の金額の合計額の２分の１に相当する金額とする（同法２２条２項）。 (3) 不動産所得不動産所得とは，不動産，不動産の上に存する権利，船舶又は航空機の貸付け（地上権又は永小作権の設定その他他人に不動産等を使用させることを含む。）による所得（事業所得又は譲渡所得に該当するものを除く。）をいい（所得税法２６条１項），不動産所得の金額は，その年中の不動産所得に係る総収入金額から必要経費を控除した金額とする（同条２項）。 (4) 雑所得雑所得とは，利子所得，配当所得，不動産所得，事業所得，給与所得，退職所得，山林所得，譲渡所得及び一時所得のいずれにも該当しない所得をいい（所得税法３５条１項），雑所得の金額は，①その年中の公的年金等の収入金額から公的年金等控除額を控除した残額と②その年中の公的年金等に係るもの以外の雑所得に係る総収入金額から必要経費を控除した金額の合計額とする（同条２項）。 (5) 収入金額その年分の各種所得の金額の計算上収入金額とすべき金額又は総収入金額に算入すべき金額は，別段の定めがあるものを除き，その年において収入すべき金額とする（所得税法３６条１項）。 (6) 必要経費その年分の不動産所得の金額，事業所得の金額又は雑所得の金額の計算上必要経費に算入すべき金額は，別段の定めがあるものを除き，これらの所得の総収入金額に係る売上原価その他当該総収入金額を得るため直接に要した費用の額及びその年における販売費，一般管理費その他これらの所得を生ずべき業務について生じた費用（償却費以外の費用でその年において債務の確定しないものを除く。）の額とする（所得税法３７条１項）。 (7) 減価償却資産の償却費の計算等居住者のその年１ 所得を生ずべき業務について生じた費用（償却費以外の費用でその年において債務の確定しないものを除く。）の額とする（所得税法３７条１項）。 (7) 減価償却資産の償却費の計算等居住者のその年１２月３１日において有する減価償却資産につきその償却費として所得税法３７条の規定によりその者の不動産所得の金額，事業所得の金額，山林所得の金額又は雑所得の金額の計算上必要経費に算入する金額は，その取得をした日及びその種類の区分に応じ，政令で定める償却の方法の中からその者が当該資産について選定した償却の方法に基づき政令で定めるところにより計算した金額とする（同法４９条１項）。 ３ 国税通則法の規定(1) 過少申告加算税の賦課要件等ア期限内申告書が提出された場合において，修正申告書の提出又は更正があったときは，当該納税者に対し，その修正申告又は更正に基づき国税通則法３５条２項（期限後申告等による納付）の規定により納付すべき税額に１００分の１０の割合を乗じて計算した金額に相当する過少申告加算税を課する（同法６５条１項）。 イ上記アに該当する場合において，上記アの納付すべき税額がその国税に係 る期限内申告税額に相当する金額と５０万円とのいずれか多い金額を超えるときは，上記アの過少申告加算税の額は，上記アにより計算した金額に，当該超える部分に相当する税額に１００分の５の割合を乗じて計算した金額を加算した金額とする（同条２項）。 (2) 正当な理由上記(1)ア又はイの納付すべき税額の計算の基礎となった事実のうちにその修正申告又は更正前の税額（還付金の額に相当する税額を含む。）の計算の基礎とされていなかったことについて正当な理由があると認められるものがある場合には，上記(1)ア又はイの納付すべき税額からその正当な理由があると認めら 額（還付金の額に相当する税額を含む。）の計算の基礎とされていなかったことについて正当な理由があると認められるものがある場合には，上記(1)ア又はイの納付すべき税額からその正当な理由があると認められる事実に基づく税額として政令で定めるところにより計算した金額を控除して，上記(1)ア又はイの規定を適用する（同条４項）。 以上 （別紙４）課税の根拠及び計算 第１ 本件法人各処分の根拠及び計算 １ 本件法人各更正処分の根拠被告が本訴において主張する原告天賞堂の本件各事業年度の所得金額及び納付すべき税額は，次のとおりである（別表３－１ないし３－５参照）。 (1) 平成１８年３月期ア所得金額（別表３－１③欄）　７３５１万４０１９円上記金額は，次の(ｱ)の金額に(ｲ)の金額を加算した金額である。 (ｱ) 確定申告における所得金額（別表３－１①欄）４５９７万２４５９円上記金額は，原告天賞堂が処分行政庁に対して提出した原告天賞堂の平成１８年３月期の法人税の確定申告書に記載された所得金額と同額である。 (ｲ) 損金の額に算入されない海外投資不動産に係る減価償却費の金額（別表３－１②欄）　２７５４万１５６０円上記金額は，原告天賞堂が平成１８年３月期において海外投資不動産経費として損金の額に算入した金額のうち，原告天賞堂が取得していない減価償却資産に係る減価償却費の額であり，原告天賞堂の所得金額の計算上，損金の額に算入される減価償却費とは認められないことから，原告天賞堂の所得金額に加算すべき金額である。 イ所得金額に対する法人税額（別表３－１④欄） ２１４１万４２００円上記金額は，前記アの所得金額（国税通則法１１８条１項の規定に基づき１０００円未満の端数を切り捨てた に加算すべき金額である。 イ所得金額に対する法人税額（別表３－１④欄） ２１４１万４２００円上記金額は，前記アの所得金額（国税通則法１１８条１項の規定に基づき１０００円未満の端数を切り捨てた後のもの。以下，この計算方法は「所得金額に対する法人税額」の項において同じ。）に法人税法６６条（平成 １８年法律第１０号による改正前のもの。ただし，平成１８年法律第１０号による廃止前の経済社会の変化等に対応して早急に講ずべき所得税及び法人税の負担軽減措置に関する法律１６条１項の規定を適用した後のもの）に規定する税率を乗じて計算した金額である。 ウ法人税額から控除される所得税額等（別表３－１⑤欄）１３７万６４３０円上記金額は，法人税法６８条（平成１８年法律第１０号による改正前のもの）に規定する法人税額から控除される所得税の額であり，原告天賞堂の平成１８年３月期の法人税の確定申告書に記載された法人税額から控除される所得税等の金額と同額である。 エ納付すべき法人税額（別表３－１⑥欄）　２００３万７７００円上記金額は，前記イの金額から前記ウの金額を差し引いた金額（国税通則法１１９条１項の規定に基づき１００円未満の端数を切り捨てた後のもの。以下，この計算方法は「納付すべき法人税額」の項において同じ。）である。 オ既に納付の確定した法人税額（別表３－１⑦欄）１１７７万５１００円上記金額は，原告天賞堂の平成１８年３月期の法人税の確定申告書に記載された納付すべき法人税額と同額である。 カ差引納付すべき法人税額（別表３－１⑧欄）　８２６万２６００円上記金額は，前記エの金額から前記オの金額を差し引いた金額（国税通則法１１９条１項の規定に基づき１００円未満の端数を切り捨てた後のもの。以下，この計算方法は「差引納付すべ ８２６万２６００円上記金額は，前記エの金額から前記オの金額を差し引いた金額（国税通則法１１９条１項の規定に基づき１００円未満の端数を切り捨てた後のもの。以下，この計算方法は「差引納付すべき法人税額」の項において同じ。）であり，平成１８年３月期更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべき法人税額である。 (2) 平成１９年３月期 ア所得金額（別表３－２④欄）　８０６８万４９７４円上記金額は，次の(ｱ)の金額に(ｲ)の金額を加算し，(ｳ)の金額を減算した金額である。 (ｱ) 確定申告における所得金額（別表３－２①欄）４６６０万６７９４円上記金額は，原告天賞堂が処分行政庁に対して提出した原告天賞堂の平成１９年３月期の法人税の確定申告書に記載された所得金額と同額である。 (ｲ) 損金の額に算入されない海外投資不動産に係る減価償却費の金額（別表３－２②欄）　３６７２万２０８０円上記金額は，原告天賞堂が平成１９年３月期において海外投資不動産経費として損金の額に算入した金額のうち，原告天賞堂が取得していない減価償却資産に係る減価償却費の額であり，原告天賞堂の所得金額の計算上，損金の額に算入される減価償却費とは認められないことから，原告天賞堂の所得金額に加算すべき金額である。 (ｳ) 損金の額に算入される事業税の額（別表３－２③欄）２６４万３９００円上記金額は，平成１８年３月期更正処分により増加した所得金額の増加に対応する事業税相当額の損金算入額である。 イ所得金額に対する法人税額（別表３－２⑤欄） ２３５６万５２００円上記金額は，前記アの所得金額に法人税法６６条（平成１８年法律第１０号による改正前のもの。ただ 業税相当額の損金算入額である。 イ所得金額に対する法人税額（別表３－２⑤欄） ２３５６万５２００円上記金額は，前記アの所得金額に法人税法６６条（平成１８年法律第１０号による改正前のもの。ただし，平成１８年法律第１０号による廃止前の経済社会の変化等に対応して早急に講ずべき所得税及び法人税の負担軽減措置に関する法律１６条１項の規定を適用した後のもの）に規定する税率を乗じて計算した金額である。 ウ法人税額から控除される所得税額等（別表３－２⑥欄） １６０万８９６２円上記金額は，法人税法６８条（平成２０年法律第２３号による改正前のもの。以下，後記(3)において同じ。）に規定する法人税額から控除される所得税の金額である。 エ納付すべき法人税額（別表３－２⑦欄）　２１９５万６２００円上記金額は，前記イの金額から前記ウの金額を差し引いた金額である。 オ既に納付の確定した法人税額（別表３－２⑧欄）１１７３万２８００円上記金額は，原告天賞堂の平成１９年３月期の法人税の確定申告書に記載された納付すべき金額である。 カ差引納付すべき法人税額（別表３－２⑨欄） １０２２万３４００円上記金額は，前記エの金額から前記オの金額を差し引いた金額であり，平成１９年３月期更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべき法人税額である。 (3) 平成２０年３月期ア所得金額（別表３－３⑥欄）　４６００万５３６５円上記金額は，次の(ｱ)の金額に(ｲ)及び(ｳ)の金額を加算し，(ｴ)及び(ｵ)の金額を減算した金額である。 (ｱ) 申告所得金額（別表３－３①欄）　１５４８万２５６１円上記金額は，原告天賞堂が処分行政庁に対して提出した原告天賞堂の平成２０年３月期の法人税の確定申告書に記載さ た金額である。 (ｱ) 申告所得金額（別表３－３①欄）　１５４８万２５６１円上記金額は，原告天賞堂が処分行政庁に対して提出した原告天賞堂の平成２０年３月期の法人税の確定申告書に記載された所得金額である。 (ｲ) 損金の額に算入されない海外投資不動産に係る減価償却費の金額（別表３－３②欄）　３６７２万２０８０円上記金額は，原告天賞堂が平成２０年３月期において海外投資不動産経費として損金の額に算入した金額のうち，原告天賞堂が取得していない減価償却資産に係る減価償却費の額であり，原告天賞堂の所得金額の 計算上，損金の額に算入される減価償却費とは認められないことから，原告天賞堂の所得金額に加算すべき金額である。 (ｳ) 租税公課のうち損金の額に算入されない額（別表３－３③欄）１万１２７９円上記金額は，原告天賞堂が平成２０年３月期において租税公課として損金の額に算入した金額のうち，罰金に該当する金額であり，法人税法５５条４項の規定により損金の額に算入されない金額である。 (ｴ) 損金の額に算入される事業税の額（別表３－３④欄）３２７万１４００円上記金額は，平成１９年３月期更正処分の所得金額の増加に対応する事業税相当額の損金算入額である。 (ｵ) 法人税額から控除される所得税額の損金不算入額の過大計上額（別表３－３⑤欄）　２９３万９１５５円上記金額は，原告天賞堂が，平成２０年３月期において法人税額から控除される所得税額として，法人税法４０条（平成２３年法律第８２号による改正前のもの。以下同じ。）に基づき原告天賞堂の所得金額に加算した金額のうち，米国の連邦所得税額として納付した金額であり，法人税法 される所得税額として，法人税法４０条（平成２３年法律第８２号による改正前のもの。以下同じ。）に基づき原告天賞堂の所得金額に加算した金額のうち，米国の連邦所得税額として納付した金額であり，法人税法６８条の規定に基づき原告天賞堂の法人税額から控除されないことから，所得の金額の計算上，損金の額に算入される金額である。 イ所得金額に対する法人税額（別表３－３⑦欄） １３１６万１５００円上記金額は，前記アの所得金額に法人税法６６条（平成２０年法律第２３号による改正前のもの）に規定する税率を乗じて計算した金額である。 ウ法人税額から控除される所得税額等（別表３－３⑧欄）１５２万６４９３円上記金額は，法人税法６８条に規定する法人税額から控除される所得税の額である。上記金額は，原告天賞堂が平成２０年３月期の確定申告書に 記載した控除の対象となる所得税の額等として記載した４４６万５６４８円から，控除の対象とならない２９３万９１５５円（前記ア(ｵ)）を差し引いた額であり，原告天賞堂の平成２０年３月期の法人税額から控除される所得税等の金額である。 エ納付すべき法人税額（別表３－３⑨欄）　１１６３万５０００円上記金額は，前記イの金額から前記ウの金額を差し引いた金額である。 オ既に納付の確定した法人税額（別表３－３⑩欄） △４６万１０４８円上記金額は，原告天賞堂の平成２０年３月期の法人税の確定申告書に記載された納付すべき法人税額と同額である。 カ差引納付すべき法人税額（別表３－３⑪欄） １２０９万６０００円上記金額は，前記エの金額から前記オの金額を差し引いた金額であり，平成２０年３月期更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべき法人税額である。 (4) 平成２１年３月期ア所得金額（別表３－４⑤欄） エの金額から前記オの金額を差し引いた金額であり，平成２０年３月期更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべき法人税額である。 (4) 平成２１年３月期ア所得金額（別表３－４⑤欄）　３４９５万０３５５円上記金額は，次の(ｱ)の金額に(ｲ)の金額を加算し，(ｳ)及び(ｴ)の金額を減算した金額である。 (ｱ) 修正申告における所得金額（別表３－４①欄） ２３７万５６６６円上記金額は，原告天賞堂が平成２１年１０月１４日に処分行政庁に対して提出した原告天賞堂の平成２１年３月期の法人税の修正申告書に記載された所得金額と同額である。 (ｲ) 損金の額に算入されない海外投資不動産に係る減価償却費の金額（別表３－４②欄）　３６７２万２０８０円上記金額は，原告天賞堂が平成２１年３月期において海外投資不動産経費として損金の額に算入した金額のうち，原告天賞堂が取得していない減価償却資産に係る減価償却費の額であり，原告天賞堂の所得金額の 計算上，損金の額に算入される減価償却費とは認められないことから，原告天賞堂の所得金額に加算すべき金額である。 (ｳ) 損金の額に算入される事業税の額（別表３－４③欄）３２１万１２００円上記金額は，平成２０年３月期当初更正処分の所得金額の増加に対応する事業税相当額の損金算入額である。 (ｴ) 法人税額から控除される所得税額の損金不算入額の過大計上額（別表３－４④欄）　９３万６１９１円上記金額は，原告天賞堂が，平成２１年３月期において法人税額から控除される所得税額として，法人税法４０条に基づき原告天賞堂の所得金額に加算した金額のうち，米国の連邦所得税額として納付した金額であり，法人税法６８条（平成２３年法律第１ ３月期において法人税額から控除される所得税額として，法人税法４０条に基づき原告天賞堂の所得金額に加算した金額のうち，米国の連邦所得税額として納付した金額であり，法人税法６８条（平成２３年法律第１１４号による改正前のもの。 以下，後記ウにおいて同じ。）の規定に基づき原告天賞堂の法人税額から控除されないことから，所得の金額の計算上，損金の額に算入される金額である。 イ所得金額に対する法人税額（別表３－４⑥欄） ９８４万５０００円上記金額は，前記アの所得金額に法人税法６６条（平成２２年法律第６号による改正前のもの）に規定する税率を乗じて計算した金額である。 ウ法人税額から控除される所得税額等（別表３－４⑦欄）１９６万９００５円上記金額は，法人税法６８条に規定する法人税額から控除される所得税の額である。上記金額は，原告天賞堂が平成２１年３月期の確定申告書に記載した控除の対象となる所得税の額等として記載した２９０万５１９６円から，控除の対象とならない額９３万６１９１円（前記ア(ｴ)）を差し引いた額であり，原告天賞堂の平成２１年３月期の法人税額から控除される所得税等の金額である。 エ納付すべき法人税額（別表３－４⑧欄）　７８７万５９００円上記金額は，前記イの金額から前記ウの金額を差し引いた金額である。 オ既に納付の確定した法人税額（別表３－４⑨欄）△２３８万２６９６円上記金額は，原告天賞堂の平成２１年３月期の法人税の修正確定申告書に記載された納付すべき法人税額と同額である。 カ差引納付すべき法人税額（別表３－４⑩欄） １０２５万８５００円上記金額は，前記エの金額から前記オの金額を差し引いた金額であり，平成２１年３月期更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべき法人税額である。 (5) 平成 表３－４⑩欄） １０２５万８５００円上記金額は，前記エの金額から前記オの金額を差し引いた金額であり，平成２１年３月期更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべき法人税額である。 (5) 平成２２年３月期ア所得金額（別表３－５⑤欄）　３４８４万１５５０円上記金額は，次の(ｱ)の金額に(ｲ)及び(ｳ)の金額を加算し，(ｴ)の金額を減算した金額である。 (ｱ) 確定申告における所得金額（別表３－５①欄） ５７１万９５１３円上記金額は，原告天賞堂が処分行政庁に対して提出した原告天賞堂の平成２２年３月期の法人税の確定申告書に記載された所得金額と同額である。 (ｲ) 損金の額に算入されない海外投資不動産に係る減価償却費の金額（別表３－５②欄）　１７３４万０９８１円上記金額は，原告天賞堂が平成２２年３月期において海外投資不動産経費として損金の額に算入した金額のうち，原告天賞堂が取得していない減価償却資産に係る減価償却費の額であり，原告天賞堂の所得金額の計算上，損金の額に算入される減価償却費とは認められないことから，原告天賞堂の所得金額に加算すべき金額である。 (ｳ) 雑収入の計上漏れ（別表３－５③欄）　１４８３万１３５６円 上記金額は，原告天賞堂が平成２２年３月期において雑収入に計上すべき保険契約の解約返戻金の額であり，原告天賞堂の所得金額に加算すべき金額である。 (ｴ) 損金の額に算入される事業税の額（別表３－５④欄）３０５万０３００円上記金額は，平成２１年３月期当初更正処分の所得金額の増加に対応する事業税相当額の損金算入額である。 イ所得金額に対する法人税額（別表３－５⑥欄） ９４９万２３００円 ３０５万０３００円上記金額は，平成２１年３月期当初更正処分の所得金額の増加に対応する事業税相当額の損金算入額である。 イ所得金額に対する法人税額（別表３－５⑥欄） ９４９万２３００円上記金額は，前記アの所得金額に法人税法６６条（ただし，租税特別措置法４２条の３の２（平成２２年法律第６号による改正前のもの）を適用した後のもの）に規定する税率を乗じて計算した金額である。 ウ法人税額から控除される所得税額等（別表３－５⑦欄）６６万８３０４円上記金額は，法人税法６８条（平成２３年法律第１１４号による改正前のもの）に規定する法人税額から控除される所得税の額であり，原告天賞堂の平成２２年３月期の法人税額から控除される所得税等の金額である。 エ納付すべき法人税額（別表３－５⑧欄）　８８２万３９００円上記金額は，前記イの金額から前記ウの金額を差し引いた金額である。 オ既に納付の確定した法人税額（別表３－５⑨欄） ３６万１１００円上記金額は，原告天賞堂の平成２２年３月期の法人税の確定申告書に記載された納付すべき法人税額と同額である。 カ差引納付すべき法人税額（別表３－５⑩欄）　８４６万２８００円上記金額は，前記エの金額から前記オの金額を差し引いた金額であり，平成２２年３月期更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべき法人税額である。 ２ 本件法人各更正処分の計算 前記１のとおり，被告が本訴において主張する原告天賞堂の本件各事業年度における①所得金額及び②納付すべき法人税額は，それぞれ次のとおりである。 (1) 平成１８年３月期①７３５１万４０１９円，②２００３万７７００円(2) 平成１９年３月期①８０６８万４９７４円，②２１９５万６２００円(3) 平成２０年３月期 (1) 平成１８年３月期①７３５１万４０１９円，②２００３万７７００円(2) 平成１９年３月期①８０６８万４９７４円，②２１９５万６２００円(3) 平成２０年３月期①４６００万５３６５円，②１１６３万５０００円(4) 平成２１年３月期①３４９５万０３５５円，②７８７万５９００円(5) 平成２２年３月期①３４８４万１５５０円，②８８２万３９００円そして，本件法人各更正処分における所得金額及び納付すべき法人税額は，上記の各金額と同額である。 ３ 本件法人各賦課決定処分の根拠本件法人各更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべき法人税額について，その基礎となった事実につき，原告天賞堂がこれを計算の基礎としなかったことに国税通則法６５条４項に定める「正当な理由」があるとは認められない場合に，原告天賞堂に課されるべき過少申告加算税の額は，次のとおりである。 (1) 平成１８年３月期の過少申告加算税の額　８２万６０００円上記金額は，国税通則法６５条１項の規定に基づき，原告天賞堂が平成１８年３月期更正処分により新たに納付すべきこととなった税額８２６万円（ただし，国税通則法１１８条３項の規定に基づき１万円未満の端数金額を切り捨てた後のもの。以下，この計算方法は「平成…年３月期の過少申告加算税の額」の項において同じ。）に１００分の１０の割合を乗じて算出した金額である。 (2) 平成１９年３月期の過少申告加算税の額　１０２万２０００円上記金額は，国税通則法６５条１項の規定に基づき，原告天賞堂が平成１９年３月期更正処分により新たに納付すべきこととなった税額１０２２万円に１００分の１０の割合を乗じて算出した金額である。 (3) 平成２０年３月期ア ５条１項の規定に基づき，原告天賞堂が平成１９年３月期更正処分により新たに納付すべきこととなった税額１０２２万円に１００分の１０の割合を乗じて算出した金額である。 (3) 平成２０年３月期ア平成２０年３月期当初更正処分による過少申告加算税の額１３０万４５００円上記金額は，国税通則法６５条１項の規定に基づき，原告天賞堂が平成２０年３月期当初更正処分により新たに納付すべきこととなった税額１００３万円に１００分の１０の割合を乗じて算出した金額１００万３０００円に，国税通則法６５条２項の規定に基づき，平成２０年３月期当初更正処分により新たに納付すべきこととなった税額１００３万５２００円のうち，同条３項に規定する期限内申告税額に相当する金額４００万４６００円と５０万円とのいずれか多い金額である４００万４６００円を超える部分の額６０３万円に１００分の５の割合を乗じて算出した金額３０万１５００円を加算した金額である。 イ平成２０年３月期更正処分による過少申告加算税の額３０万９０００円上記金額は，国税通則法６５条１項の規定に基づき，原告天賞堂が平成２０年３月期更正処分により新たに納付すべきこととなった税額２０６万円に１００分の１０の割合を乗じて算出した金額２０万６０００円に，国税通則法６５条２項の規定に基づき，平成２０年３月期更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべきこととなった税額２０６万円に１００分の５の割合を乗じて算出した金額１０万３０００円を加算した金額である。 なお，国税通則法６５条２項に基づき加算する上記金額（１０万３００ ０円）は，原告天賞堂が平成２０年３月期更正処分により新たに納付すべきこととなった税額２０６万０８００円が，平成２０年３月期当初更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべきこととなった税額 ０円）は，原告天賞堂が平成２０年３月期更正処分により新たに納付すべきこととなった税額２０６万０８００円が，平成２０年３月期当初更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべきこととなった税額１００３万５２００円及び平成２０年３月期更正処分により新たに納付すべきこととなった税額２０６万０８００円の合計額１２０９万６０００円のうち，同条３項に規定する期限内申告税額に相当する４００万４６００円を超える部分８０９万１４００円に満たないため，原告天賞堂が平成２０年３月期更正処分により新たに納付すべきこととなった税額２０６万円に１００分の５の割合を乗じて算出した金額である。 (4) 平成２１年３月期ア平成２１年３月期当初更正処分による過少申告加算税の額１４４万００００円上記金額は，国税通則法６５条１項の規定に基づき，原告天賞堂が平成２１年３月期当初更正処分により新たに納付すべきこととなった税額９６０万円に１００分の１０の割合を乗じて算出した金額９６万円に，国税通則法６５条２項の規定に基づき，平成２１年３月期当初更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべきこととなった税額９６０万円に１００分の５を乗じて算出した金額４８万円を加算した金額である。 なお，国税通則法６５条２項に基づき加算する上記金額（４８万円）は，平成２１年３月期当初更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべきこととなった税額９６０万３２００円が，平成２１年３月期に係る修正申告により原告天賞堂が新たに納付すべきこととなった税額５２万２５００円及び平成２１年３月期当初更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべきこととなった税額９６０万３２００円の合計額１０１２万５７００円のうち，同条３項に規定する５０万円を超える部分９６２万５７００円に満たないため，平成２１年３月期当初 より原告天賞堂が新たに納付すべきこととなった税額９６０万３２００円の合計額１０１２万５７００円のうち，同条３項に規定する５０万円を超える部分９６２万５７００円に満たないため，平成２１年３月期当初更正処分により原告天賞堂が新た に納付すべきこととなった税額９６０万円に１００分の５を乗じて算出した金額である。 イ平成２１年３月期更正処分による過少申告加算税の額９万７５００円上記金額は，国税通則法６５条１項の規定に基づき，原告天賞堂が平成２１年３月期更正処分により新たに納付すべきこととなった税額６５万円に１００分の１０の割合を乗じて算出した金額６万５０００円に，国税通則法６５条２項の規定に基づき，平成２１年３月期更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべきこととなった税額６５万円に１００分の５を乗じて算出した金額３万２５００円を加算した金額である。 なお，国税通則法６５条２項に基づき加算する上記金額（３万２５００円）は，平成２１年３月期更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべきこととなった税額６５万５３００円が，平成２１年３月期に係る修正申告により原告天賞堂が新たに納付すべきこととなった税額５２万２５００円，平成２１年３月期当初更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべきこととなった税額９６０万３２００円及び平成２１年３月期更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべきこととなった税額６５万５３００円の合計額１０７８万１０００円のうち，同条３項に規定する５０万円を超える部分１０２８万１０００円に満たないため，平成２１年３月期更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべきこととなった税額６５万円に１００分の５を乗じて算出した金額である。 (5) 平成２２年３月期ア平成２２年３月期当初更正処分による過少申告加算税の額５６万 により原告天賞堂が新たに納付すべきこととなった税額６５万円に１００分の５を乗じて算出した金額である。 (5) 平成２２年３月期ア平成２２年３月期当初更正処分による過少申告加算税の額５６万０５００円上記金額は，国税通則法６５条１項の規定に基づき，原告天賞堂が平成２２年３月期当初更正処分により新たに納付すべきこととなった税額４ ０８万円に１００分の１０の割合を乗じて算出した金額４０万８０００円に，国税通則法６５条２項の規定に基づき，平成２２年３月期当初更正処分により新たに納付すべきこととなった税額４０８万１９００円のうち，同条３項に規定する期限内申告税額に相当する金額１０２万９４０４円と５０万円とのいずれか多い金額である１０２万９４０４円を超える部分の額３０５万円に１００分の５の割合を乗じて算出した金額１５万２５００円を加算した金額である。 イ平成２２年３月期更正処分による過少申告加算税の額６５万７０００円上記金額は，国税通則法６５条１項の規定に基づき，原告天賞堂が平成２２年３月期更正処分により新たに納付すべきこととなった税額４３８万円（別表１－５の平成２５年７月５日の「納付すべき税額」欄記載の金額から平成２３年５月２０日の「納付すべき税額」欄記載の金額を控除した金額）に１００分の１０の割合を乗じて算出した金額４３万８０００円に，国税通則法６５条２項の規定に基づき，平成２２年３月期更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべきこととなった税額４３８万円に１００分の５の割合を乗じて算出した金額２１万９０００円を加算した金額である。 なお，上記国税通則法６５条２項に基づき加算する金額（２１万９０００円）は，平成２２年３月期更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべきこととなった税額４３８万０９００円が，平成２２年 額である。 なお，上記国税通則法６５条２項に基づき加算する金額（２１万９０００円）は，平成２２年３月期更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべきこととなった税額４３８万０９００円が，平成２２年３月期当初更正処分により原告天賞堂が新たに納付すべきこととなった税額４０８万１９００円及び平成２２年３月期更正処分により新たに納付すべきこととなった税額４３８万０９００円の合計額８４６万２８００円のうち，同条３項に規定する期限内申告税額に相当する１０２万９４０４円を超える部分７４３万３３９６円に満たないため，平成２２年３月期更正処分により 原告天賞堂が新たに納付すべきこととなった税額４３８万円に１００分の５の割合を乗じて算出した金額である。 ４ 本件法人各賦課決定処分の計算被告が本訴において主張する本件各事業年度に係る法人税につき，原告天賞堂に対して賦課されるべき過少申告加算税の額は，前記３のとおり，その計算の基礎となる法人税額を確定する更正処分ごとに，それぞれ，次のとおりである。 (1) 平成１８年３月期　８２万６０００円(2) 平成１９年３月期　１０２万２０００円(3) 平成２０年３月期ア平成２０年３月期当初更正処分　１３０万４５００円イ平成２０年３月期更正処分　３０万９０００円(4) 平成２１年３月期ア平成２１年３月期当初更正処分　１４４万００００円イ平成２１年３月期更正処分　９万７５００円(5) 平成２２年３月期ア平成２２年３月期当初更正処分　５６万０５００円イ平成２２年３月期更正処分　６５万７０００円 ９万７５００円(5) 平成２２年３月期ア平成２２年３月期当初更正処分　５６万０５００円イ平成２２年３月期更正処分　６５万７０００円そして，本件法人各賦課決定処分における過少申告加算税の金額は，上記の各金額と同額である。 第２ 本件個人各処分の根拠及び計算 １ 本件個人各更正処分等の根拠被告が本訴において主張する承継前原告の本件各年分の総所得金額及び納付すべき税額は，次のとおりである。 (1) 平成１９年分ア総所得金額（別表４－１①欄）　３６６５万３２８８円 上記金額は，次の(ｱ)ないし(ｳ)の金額の合計額である。 (ｱ) 不動産所得の金額（別表４－１②欄）　０円上記金額は，次のａの金額からｂの金額を控除した金額である。 ａ 総収入金額　０円上記金額は，次の(a)の金額から(b)の金額を差し引いた金額である。 (a) 確定申告における不動産収入の金額　５００万７１４８円上記金額は，承継前原告が処分行政庁に対して提出した承継前原告の平成１９年分の所得税の確定申告書に添付された不動産所得に係る収支内訳書（以下「平成１９年分収支内訳書」という。）に記載された不動産所得の収入金額と同額である。 (b) 承継前原告の不動産所得に係る収入金額とならない金額５００万７１４８円上記金額は，承継前原告が不動産所得の収入とした金額であるが，これは，法人であるＺ－ＬＰＳからの収入金と認められる金額であり，承継前原告の不動産所得に係る収入金額とは認められないため，同収入金額から除かれる金額である。 当該収入金は，後記(ｴ)ａのとおり，雑所得の収入金額とされるべきものであ 金と認められる金額であり，承継前原告の不動産所得に係る収入金額とは認められないため，同収入金額から除かれる金額である。 当該収入金は，後記(ｴ)ａのとおり，雑所得の収入金額とされるべきものである。 ｂ 必要経費の金額　０円上記金額は，次の(a)の金額から(b)の金額を差し引いた金額である。 (a) 確定申告における不動産所得に係る必要経費の金額１６５４万１９９６円上記金額は，平成１９年分収支内訳書に記載された不動産所得に係る必要経費の合計金額と同額である。 (b) 承継前原告の不動産所得に係る必要経費とならない金額１６５４万１９９６円 上記金額は，全額がＬＰＳ契約に関する費用であり，承継前原告の不動産所得を得るために要した費用とは認められない金額であることから，承継前原告の不動産所得に係る必要経費から除かれる金額である。 なお，その内訳は，以下のとおりである。 ⅰ 減価償却費から除かれる金額　１２６８万３２５５円ⅱ 借入金利子から除かれる金額　３３０万５５２７円ⅲ 支払手数料から除かれる金額　５０万０７１４円ⅳ 雑費から除かれる金額　５万２５００円(ｲ) 配当所得の金額（別表４－１③欄）　１０３万２０００円上記金額は，承継前原告の平成１９年分の所得税の確定申告書に記載された配当所得の金額と同額である。 (ｳ) 給与所得の金額（別表４－１④欄）　３４４０万１９００円上記金額は，承継前原告の平成１９年分の所得税の確定申告書に記載された給与所得の金額と同額である。 (ｴ) 雑所得の金額（別表４－１⑤欄）　１２１万９３８８円上記金額は，次のａの金額からｂの金額を控除した金額 成１９年分の所得税の確定申告書に記載された給与所得の金額と同額である。 (ｴ) 雑所得の金額（別表４－１⑤欄）　１２１万９３８８円上記金額は，次のａの金額からｂの金額を控除した金額であり，事業所得，不動産所得，利子所得，配当所得，給与所得，退職所得，山林所得，譲渡所得及び一時所得のいずれにも該当しないことから，承継前原告の雑所得とすべき金額である。 ａ 収入金額　５０８万４２０２円上記金額は，前記(ｱ)ａ(b)のＺ－ＬＰＳからの収入金の合計額４万４５３９．６６米ドルを，株式会社みずほ銀行における平成１９年の営業日末日の米国ドルの電信売買相場の仲値である１１４．１５円で円換算した金額であり，承継前原告が確定申告において不動産所得に係る収入として申告した額（５００万７１４８円）との金額の差は円 換算レートの違いによるものである。 ｂ 必要経費　３８６万４８１４円上記金額は，Ｚ－ＬＰＳの持分を取得するための債務に係る支払利息２万９４０３．３８米ドル及び資産管理手数料４４５３．９６米ドルを，株式会社みずほ銀行における平成１９年の営業日末日の米ドルの電信売買相場の仲値である１１４．１５円でそれぞれ円換算した金額を合計した金額である。 イ所得控除の額の合計額（別表４－１⑦欄）　２９７万６０２５円上記金額は，承継前原告の平成１９年分の所得税の確定申告書に記載された所得控除の額の合計額と同額である。 ウ課税される総所得金額（別表４－１⑧欄）　３３６７万７０００円上記金額は，前記アの金額から前記イの金額を控除した金額（ただし，国税通則法１１８条の規定により，１０００円未満の端数を切り捨てた後のもの。以下，この計算方法は「課税される総所 ３６７万７０００円上記金額は，前記アの金額から前記イの金額を控除した金額（ただし，国税通則法１１８条の規定により，１０００円未満の端数を切り捨てた後のもの。以下，この計算方法は「課税される総所得金額」の項において同じ。）である。 エ納付すべき税額（別表４－１⑰欄）　１９０万４４００円上記金額は，次の(ｱ)の金額から，(ｲ)及び(ｳ)の金額を控除した金額（ただし，国税通則法１１９条１項の規定により１００円未満の端数を切り捨てた後のもの。以下，この計算方法は「納付すべき税額」の項において同じ。）である。 (ｱ) 課税される総所得金額に対する税額（別表４－１⑩欄）１０６７万４８００円上記金額は，前記ウの課税される総所得金額３３６７万７０００円に所得税法８９条１項（平成２５年法律第５号による改正前のもの。以下同じ。）に規定する税率を乗じて計算した金額である。 (ｲ) 配当控除の金額（別表４－１⑬欄）　５万１６００円 上記金額は，前記ア(ｲ)の配当所得の金額１０３万２０００円に所得税法９２条１項の規定を適用して算出した金額であり，承継前原告の平成１９年分の所得税の確定申告書に記載された金額と同額である。 (ｳ) 源泉徴収税額 （別表４－１⑮欄）　８７１万８７５８円上記金額は，承継前原告の平成１９年分の所得税の確定申告書に記載された源泉徴収税額と同額である。 (2) 平成２０年分ア総所得金額（別表４－１①欄）　４３９３万０９６９円上記金額は，次の(ｱ)ないし(ｴ)の金額の合計額である。 (ｱ) 不動産所得の金額（別表４－１②欄）　７０７万８６５５円上記金額は，次のａの金額からｂの金額を控除した金額である。 ａ 総収入金額 ｴ)の金額の合計額である。 (ｱ) 不動産所得の金額（別表４－１②欄）　７０７万８６５５円上記金額は，次のａの金額からｂの金額を控除した金額である。 ａ 総収入金額　２６６５万１１８７円上記金額は，次の(a)の金額から(b)の金額を差し引いた金額である。 (a) 確定申告における不動産収入の金額　３０７０万４７４１円上記金額は，承継前原告が処分行政庁に対して提出した承継前原告の平成２０年分の所得税の確定申告書に添付された不動産所得に係る収支内訳書（以下「平成２０年分収支内訳書」という。）に記載された不動産所得の収入金額と同額である。 (b) 承継前原告の不動産所得に係る収入金額とならない金額４０５万３５５４円上記金額は，承継前原告が不動産所得の収入とした金額のうち，法人であるＺ－ＬＰＳからの収入金と認められる金額であり，承継前原告の不動産所得に係る収入金額とは認められないため，同収入金額から除かれる金額である。 当該収入金は，後記(ｴ)ａのとおり，雑所得の収入金額とされるべきものである。 ｂ 必要経費の金額　１９５７万２５３２円上記金額は，次の(a)の金額から(b)の金額を差し引いた金額である。 (a) 確定申告における不動産所得に係る必要経費の金額３４０４万３２２１円上記金額は，平成２０年分収支内訳書に記載された不動産所得に係る必要経費の合計金額と同額である。 (b) 承継前原告の不動産所得に係る必要経費とならない金額１４４７万０６８９円上記金額は，次のⅰないしⅲ及びⅴの金額の合計額１５５６万３６２１円から，ⅳ，ⅵ及びⅶの金額の合計額１０９万２９３２円を差し引いた金額である。 なお，ⅰないしⅲの金額は，承継前原告が締結 ８９円上記金額は，次のⅰないしⅲ及びⅴの金額の合計額１５５６万３６２１円から，ⅳ，ⅵ及びⅶの金額の合計額１０９万２９３２円を差し引いた金額である。 なお，ⅰないしⅲの金額は，承継前原告が締結したＬＰＳ契約に関連する費用であり，承継前原告の不動産所得を得るために要した費用とは認められない金額であることから，承継前原告の不動産所得に係る必要経費から除かれる金額である。また，ⅳないしⅶの金額は，承継前原告が所有する国内不動産に係る不動産所得の必要経費の算定を誤っていたものである。 ⅰ 減価償却費から除かれる金額　１２６８万３２５５円ⅱ 借入金利子から除かれる金額　２６３万４５３２円ⅲ 雑費から除かれる金額　４万０９５５円ⅳ 減価償却費に加える金額　１０６万９０８７円ⅴ 借入金利子から除かれる金額　２０万４８７９円ⅵ 租税公課に加える金額　２万３０７２円ⅶ 損害保険料に加える金額　７７３円(ｲ) 配当所得の金額（別表４－１③欄）　１５４万８０００円上記金額は，承継前原告の平成２０年分の所得税の確定申告書に記載 された配当所得の金額と同額である。 (ｳ) 給与所得の金額（別表４－１④欄）　３４３３万１６００円上記金額は，承継前原告の平成２０年分の所得税の確定申告書に記載された給与所得の金額と同額である。 (ｴ) 雑所得の金額（別表４－１⑤欄）　９７万２７１４円上記の金額は，次のａの金額からｂの金額を控除した金額であり，事業所得，不動産所得，利子所得，配当所得，給与所得，退職所得，山林所得，譲渡所得及び一時所得のいずれにも該当しないことから，承継前原告の雑所得とすべ 次のａの金額からｂの金額を控除した金額であり，事業所得，不動産所得，利子所得，配当所得，給与所得，退職所得，山林所得，譲渡所得及び一時所得のいずれにも該当しないことから，承継前原告の雑所得とすべき金額である。 ａ 収入金額　４０５万３５５４円上記金額は，前記(ｱ)ａ(b)のＺ－ＬＰＳからの収入金の合計額４万４５３９．６６米ドルを，株式会社みずほ銀行における平成２０年の営業日末日の米国ドルの電信売買相場の仲値である９１．０１円で円換算した金額である。 ｂ 必要経費　３０８万０８４０円上記金額は，Ｚ－ＬＰＳの持分を取得するための債務に係る支払利息２万８９４７．７３米ドル，資産管理手数料４４５３．９６米ドル及び米国税務申告手数料等４５０米ドルに，株式会社みずほ銀行における平成２０年の営業日末日の米ドルの電信売買相場の仲値である９１．０１円で円換算した金額を合計した金額である。 イ所得控除の額の合計額（別表４－１⑦欄）　２６７万２３３３円上記金額は，承継前原告の平成２０年分の所得税の確定申告書に記載された所得控除の額の合計額と同額である。 ウ課税される総所得金額（別表４－１⑧欄）　４１２５万８０００円上記金額は，前記アの金額から前記イの金額を控除した金額である。 エ納付すべき税額（別表４－１⑰欄）　５０３万０２００円 上記金額は，次の(ｱ)の金額から，(ｲ)及び(ｳ)の金額を控除した金額である。 (ｱ) 課税される総所得金額に対する税額（別表４－１⑩欄）１３７０万７２００円上記金額は，前記ウの課税される総所得金額４１２５万８０００円に所得税法８９条１項に規定する税率を乗じて計算した金額である。 (ｲ) 配当控除の金額（ 額（別表４－１⑩欄）１３７０万７２００円上記金額は，前記ウの課税される総所得金額４１２５万８０００円に所得税法８９条１項に規定する税率を乗じて計算した金額である。 (ｲ) 配当控除の金額（別表４－１⑬欄）　７万７４００円上記金額は，前記ア(ｲ)の配当所得の金額１５４万８０００円に所得税法９２条１項の規定を適用して算出した金額であり，平成２０年分確定申告書に記載された金額と同額である。 (ｳ) 源泉徴収税額 （別表４－１⑮欄）　８５９万９５４２円上記金額は，承継前原告の平成２０年分の所得税の確定申告書に記載された源泉徴収税額と同額である。 (3) 平成２１年分ア総所得金額（別表４－１①欄）　５６５３万８６７９円上記金額は，次の(ｱ)ないし(ｴ)の金額の合計額である。 (ｱ) 不動産所得の金額（別表４－１②欄）　１９３０万９３８１円上記金額は，次のａの金額からｂの金額を控除した金額である。 ａ 総収入金額　６８７８万２９９２円上記金額は，次の(a)の金額から(b)の金額を差し引いた金額である。 (a) 確定申告における不動産収入の金額　７４１１万３９７４円上記金額は，承継前原告が処分行政庁に対して提出した承継前原告の平成２１年分の所得税の確定申告書に添付された不動産所得に係る収支内訳書（以下「平成２１年分収支内訳書」という。）に記載された不動産所得の収入金額と同額である。 (b) 承継前原告の不動産所得に係る収入金額とならない金額５３３万０９８２円 上記金額は，承継前原告が不動産所得の収入とした金額のうち，法人である本件各ＬＰＳからの収入金と認められる金額であり，承継前原告の不動産所得に係る収入金額とは認められないため ０９８２円 上記金額は，承継前原告が不動産所得の収入とした金額のうち，法人である本件各ＬＰＳからの収入金と認められる金額であり，承継前原告の不動産所得に係る収入金額とは認められないため，同収入金額から除かれる金額である。 当該収入金は，後記(ｴ)ａのとおり，雑所得の収入金額とされるべきものである。 ｂ 必要経費の金額　４９４７万３６１１円上記金額は，次の(a)の金額から(b)の金額を差し引いた金額である。 (a) 確定申告における不動産所得に係る必要経費の金額６３０６万５２３９円上記金額は，平成２１年分収支内訳書に記載された不動産所得に係る必要経費の合計金額と同額である。 (b) 承継前原告の不動産所得に係る必要経費とならない金額１３５９万１６２８円上記金額は，次のⅰないしⅲ及びⅵの金額の合計額１３７９万９５５６円から，ⅳ及びⅴの金額の合計額２０万７９２８円を差し引いた金額である。 なお，ⅰないしⅲの金額は，承継前原告が締結した各ＬＰＳ契約に関連する費用であり，承継前原告の不動産所得を得るために要した費用とは認められない金額であることから，承継前原告の不動産所得に係る必要経費から除かれる金額である。また，ⅳないしⅵの金額は，承継前原告が所有する国内不動産に係る不動産所得の必要経費の算定を誤っていたものである。 ⅰ 減価償却費から除かれる金額　１０１４万４２７８円ⅱ 借入金利子から除かれる金額　３５０万２６２５円ⅲ 支払管理料から除かれる金額　１０万０１５３円 ⅳ 減価償却費に加える金額　１２万４９４２円ⅴ 租税公課に加える金額　８万２９８６円ⅵ 雑費から除かれる金額 ０１５３円 ⅳ 減価償却費に加える金額　１２万４９４２円ⅴ 租税公課に加える金額　８万２９８６円ⅵ 雑費から除かれる金額　５万２５００円(ｲ) 配当所得の金額（別表４－１③欄）　１５４万８０００円上記金額は，承継前原告の平成２１年分の所得税の確定申告書に記載された配当所得の金額と同額である。 (ｳ) 給与所得の金額（別表４－１④欄）　３４４０万００００円上記金額は，承継前原告の平成２１年分の所得税の確定申告書に記載された給与所得の金額と同額である。 (ｴ) 雑所得の金額（別表４－１⑤欄）　１２８万１２９８円上記の金額は，次のａの金額からｂの金額を控除した金額であり，事業所得，不動産所得，利子所得，配当所得，給与所得，退職所得，山林所得，譲渡所得及び一時所得のいずれにも該当しないことから，承継前原告の雑所得とすべき金額である。 ａ 収入金額　５３３万０９８２円上記金額は，前記(ｱ)ａ(b)の本件各ＬＰＳからの収入金の合計額５万７９０１．４１米ドルを，株式会社みずほ銀行における平成２１年の営業日末日の米国ドルの電信売買相場の仲値である９２．０７円で円換算した金額である。 ｂ 必要経費　４０４万９６８４円上記金額は，本件各ＬＰＳの持分を取得するための債務に係る支払利息の合計額３万８０４３．０９米ドル，資産管理手数料の合計額５５４１．７６米ドル及び米国税務申告手数料等４００米ドルを，株式会社みずほ銀行における平成２１年の営業日末日の米ドルの電信売買相場の仲値である９２．０７円でそれぞれ円換算した金額を合計した金額である。 イ分離長期譲渡所得の金 ４００米ドルを，株式会社みずほ銀行における平成２１年の営業日末日の米ドルの電信売買相場の仲値である９２．０７円でそれぞれ円換算した金額を合計した金額である。 イ分離長期譲渡所得の金額（別表４－１⑥欄） ９９５２万６１４７円上記金額は，承継前原告の平成２１年分の所得税の確定申告書に記載された分離長期譲渡所得の金額と同額である。 ウ所得控除の額の合計額（別表４－１⑦欄）　３１２万６３２６円上記金額は，承継前原告の平成２１年分の所得税の確定申告書に記載された所得控除の額の合計額と同額である。 エ課税される総所得金額（別表４－１⑧欄）　５３４１万２０００円上記金額は，前記アの金額から前記ウの金額を控除した金額である。 オ課税される分離長期譲渡所得金額（別表４－１⑨欄）９９５２万６０００円上記金額は，承継前原告の平成２１年分の所得税の確定申告書に記載された課税される分離長期譲渡所得の金額と同額である。 カ納付すべき税額（別表４－１⑰欄）　２４４２万４１００円上記金額は，次の(ｱ)及び(ｲ)の金額の合計額から，(ｳ)ないし(ｵ)の金額の合計額を控除した金額である。 (ｱ) 課税される総所得金額に対する税額（別表４－１⑩欄）１８５６万８８００円上記金額は，前記エの課税される総所得金額５３４１万２０００円に所得税法８９条１項に規定する税率を乗じて計算した金額である。 (ｲ) 課税される分離長期譲渡所得に対する税額（別表４－１⑪欄）１４９２万８９００円上記金額は，前記オの課税される分離長期譲渡所得金額９９５２万６０００円に租税特別措置法３１条１項に規定する税率１００分の１５を適用して算出した金額である。 (ｳ) 配当控除の金額（別表４－１⑬欄）　７万７４００円 離長期譲渡所得金額９９５２万６０００円に租税特別措置法３１条１項に規定する税率１００分の１５を適用して算出した金額である。 (ｳ) 配当控除の金額（別表４－１⑬欄）　７万７４００円上記金額は，前記ア(ｲ)の配当所得の金額１５４万８０００円に所得税 法９２条１項の規定を適用して算出した金額であり，承継前原告の平成２１年分の確定申告書に記載された金額と同額である。 (ｴ) 源泉徴収税額（別表４－１⑮欄）　８６３万２５２０円上記金額は，承継前原告の平成２１年分の所得税の確定申告書に記載された源泉徴収税額と同額である。 (ｵ) 予定納税額（別表４－１⑯欄）　３６万３６００円上記金額は，承継前原告の平成２１年分の所得税の確定申告書に記載された予定納税額（第１期分及び第２期分の合計額）と同額である。 (4) 平成２２年分ア総所得金額（別表４－１①欄）　５４２６万９８２２円上記金額は，次の(ｱ)ないし(ｴ)の金額の合計額である。 (ｱ) 不動産所得の金額（別表４－１②欄）　１７８１万２１１５円上記金額は，次のａの金額からｂの金額を控除した金額である。 ａ 総収入金額　７０４９万５１５２円上記金額は，承継前原告が処分行政庁に対して提出した承継前原告の平成２２年分の所得税の確定申告書に添付された不動産所得に係る収支内訳書（以下「平成２２年分収支内訳書」という。）に記載された不動産所得の収入金額と同額である。 ｂ 必要経費の金額　５２６８万３０３７円上記金額は，次の(a)の金額から(b)の金額を差し引いた金額である。 (a) 確定申告における不動産所得に係る必要経費の金額５３０１万３２６５円上記 ５２６８万３０３７円上記金額は，次の(a)の金額から(b)の金額を差し引いた金額である。 (a) 確定申告における不動産所得に係る必要経費の金額５３０１万３２６５円上記金額は，平成２２年分収支内訳書に記載された不動産所得に係る必要経費の合計金額と同額である。 (b) 承継前原告の不動産所得に係る必要経費とならない金額３３万０２２８円 上記金額は，次のⅱ，ⅳ及びⅴの金額の合計額５３万０９８２円から，ⅰ及びⅲの金額の合計額２０万０７５４円を差し引いた金額である。 なお，ⅰないしⅴの金額は，承継前原告が，平成２２年分の確定申告において，国内不動産に係る不動産所得の必要経費の算定を誤っていたものである。 ⅰ 減価償却費に加える金額　１２万５０３７円ⅱ 借入金利子から除かれる金額　２５万５４２０円ⅲ 租税公課に加える金額　７万５７１７円ⅳ 損害保険料から除かれる金額　９万９５３３円ⅴ 修繕費から除かれる金額　１７万６０２９円(ｲ) 配当所得の金額（別表４－１③欄）　０円上記金額は，次のａの金額からｂの金額を控除した金額である。 ａ 確定申告における配当所得の金額　２３５万７７６９円上記金額は，承継前原告が処分行政庁に対して提出した承継前原告の平成２２年分の所得税の確定申告書に記載された配当所得の金額と同額である。 ｂ 承継前原告の配当所得にならない金額　２３５万７７６９円上記金額は，Ｚ－ＬＰＳからの収入金の一部とＧ－ＬＰＳからの収入金であり，承継前原告が，配当所得として申告した額であるが，当該収入金は利益の配当とは認められないことから，同所得金額から除かれる金 上記金額は，Ｚ－ＬＰＳからの収入金の一部とＧ－ＬＰＳからの収入金であり，承継前原告が，配当所得として申告した額であるが，当該収入金は利益の配当とは認められないことから，同所得金額から除かれる金額である。 当該収入金は，後記(ｴ)ａのとおり，雑所得の収入金額とされるべきものである。 (ｳ) 給与所得の金額（別表４－１④欄）　３４２１万００００円上記金額は，承継前原告の平成２２年分の所得税の確定申告書に記載 された給与所得の金額と同額である。 (ｴ) 雑所得の金額（別表４－１⑤欄）　２２４万７７０７円上記金額は，次のａの金額からｂの金額を控除した金額であり，事業所得，不動産所得，利子所得，配当所得，給与所得，退職所得，山林所得，譲渡所得及び一時所得のいずれにも該当しないことから，承継前原告の雑所得とすべき金額である。 ａ 収入金額　１０１３万８５５６円上記金額は，前記(ｲ)ｂの金額を含む本件各ＬＰＳからの収入金の合計額１２万４４９１．１２米ドルを，株式会社みずほ銀行における平成２２年の営業日末日の米国ドルの電信売買相場の仲値である８１． ４４円で円換算した金額である。 ｂ 必要経費　７８９万０８４９円上記金額は，本件各ＬＰＳの持分を取得するための債務に係る支払利息の合計額８万５３７５．１２米ドル，資産管理手数料の合計額１万１０１６．４６米ドル及び米国税務申告手数料等５００米ドルを，株式会社みずほ銀行における平成２２年の営業日末日の米ドルの電信売買相場の仲値である８１．４４円でそれぞれ円換算した金額を合計した金額である。 イ所得控除の額の合計額（別表４－１⑦欄）　３０１万０３３３円上記金額は，承継前原告の平成２２年分の所 信売買相場の仲値である８１．４４円でそれぞれ円換算した金額を合計した金額である。 イ所得控除の額の合計額（別表４－１⑦欄）　３０１万０３３３円上記金額は，承継前原告の平成２２年分の所得税の確定申告書に記載された所得控除の額の合計額と同額である。 ウ課税される総所得金額（別表４－１⑧欄）　５１２５万９０００円上記金額は，前記アの金額から前記イの金額を控除した金額である。 エ納付すべき税額（別表４－１⑰欄）　５３９万９８００円上記金額は，次の(ｱ)の金額から，(ｲ)及び(ｳ)の金額を控除した金額である。 (ｱ) 課税される総所得金額に対する税額（別表４－１⑩欄）１７７０万７６００円上記金額は，前記ウの課税される総所得金額５１２５万９０００円に所得税法８９条１項に規定する税率を乗じて計算した金額である。 (ｲ) 源泉徴収税額（別表４－１⑮欄）　８２７万９８００円上記金額は，承継前原告の平成２２年分の所得税の確定申告書に記載された源泉徴収税額と同額である。 (ｳ) 予定納税額（別表４－１⑯欄）　４０２万８０００円上記金額は，承継前原告の平成２２年分の所得税の確定申告書に記載された予定納税額（第１期分及び第２期分の合計額）と同額である。 (5) 平成２３年分ア総所得金額（別表４－２①欄）　２億０９８０万６３１９円上記金額は，次の(ｱ)ないし(ｴ)の金額と(ｵ)の一時所得の金額の２分の１に相当する金額１６３７万２９５３円との合計額である（所得税法２２条２項）。 (ｱ) 不動産所得の金額（別表４－２②欄）　５２９万６１５０円上記金額は，次のａの金額からｂ及びｃの金額を控除した金額である。 ａ 総収入金額 条２項）。 (ｱ) 不動産所得の金額（別表４－２②欄）　５２９万６１５０円上記金額は，次のａの金額からｂ及びｃの金額を控除した金額である。 ａ 総収入金額　７０５０万４４２７円上記金額は，承継前原告が芝税務署長に対して提出した承継前原告の平成２３年分の所得税の確定申告書に添付された不動産所得に係る所得税青色申告決算書（以下「平成２３年分青色申告決算書」という。）に記載された不動産所得の収入金額と同額である。 ｂ 必要経費等の金額　６４５５万８２７７円上記金額は，次の(a)の金額と(b)の金額との合計金額である。 (a) 確定申告における不動産所得に係る必要経費の金額６２６１万８９１０円 上記金額は，平成２３年分青色申告決算書に記載された不動産所得に係る必要経費の合計金額と同額である。 (b) 承継前原告の不動産所得に係る必要経費に加える金額１９３万９３６７円上記金額は，次のⅰないしⅴの合計額２１４万１０５０円から，ⅵの金額２０万１６８３円を差し引いた金額である。 なお，ⅰないしⅳの金額は，承継前原告が，平成２３年分の確定申告において，国内不動産（承継前原告が，平成２０年８月に相続により取得した港区αに所在する建物及び港区βに所在する各建物）に係る不動産所得の必要経費の算定を誤っていたものである。 ⅰ 租税公課に加える金額　３８万８５１７円ⅱ 修繕費に加える金額　１７５万０６１７円ⅲ 減価償却費に加える金額　１０３円ⅳ 借入金利子に加える金額　７３３円ⅴ 地代家賃に加える金額　１０８０円ⅵ 損害保険料から除く金額 １０３円ⅳ 借入金利子に加える金額　７３３円ⅴ 地代家賃に加える金額　１０８０円ⅵ 損害保険料から除く金額　２０万１６８３円ｃ 青色申告特別控除額　６５万００００円上記金額は，承継前原告の平成２３年分青色申告決算書に記載された金額と同額である。 (ｲ) 配当所得の金額（別表４－２③欄）　１億５１８０万２０４０円上記金額は，次のａの金額からｂの金額を控除した金額である。 ａ 確定申告における配当所得の金額　１億５４１７万０８２３円上記金額は，承継前原告が処分行政庁に対して提出した承継前原告の平成２３年分の所得税の確定申告書に記載された配当所得の金額と同額である。 ｂ 承継前原告の配当所得にならない金額　２３６万８７８３円 上記金額は，Ｚ－ＬＰＳからの収入金の一部とＧ－ＬＰＳからの収入金であり，承継前原告が，配当所得として申告した額であるが，当該収入金は利益の配当とは認められないことから，配当所得の金額から除かれる金額である。 当該収入金は，後記(ｴ)ａ(a)のとおり，雑所得の収入金額とされるべきものである。 (ｳ) 給与所得の金額（別表４－２④欄）　３４２１万００００円上記金額は，承継前原告の平成２３年分の所得税の確定申告書に記載された給与所得の金額と同額である。 (ｴ) 雑所得の金額（別表４－２⑤欄）　２１２万５１７６円上記金額は，次のａの金額からｂの金額を控除した金額であり，利子所得，配当所得，不動産所得，事業所得，給与所得，退職所得，山林所得，譲渡所得及び一時所得のいずれにも該当しないことから，承継前原告の雑所得とすべき金額である。 ａ 収入金 除した金額であり，利子所得，配当所得，不動産所得，事業所得，給与所得，退職所得，山林所得，譲渡所得及び一時所得のいずれにも該当しないことから，承継前原告の雑所得とすべき金額である。 ａ 収入金額　９６８万６８９４円上記金額は次の(a)の金額と(b)の金額との合計金額である。 (a) 本件各ＬＰＳからの収入金９６７万６６９４円上記金額は，上記(ｲ)ｂの金額を含む本件各ＬＰＳからの収入金の合計額１２万４４９１．１２米ドルを，株式会社みずほ銀行における平成２３年の営業日末日の米ドル電信売買相場の仲値である７７． ７３円で換算した金額である。 (b) 還付加算金　１万０２００円上記金額は，承継前原告の平成２３年分の所得税の確定申告書に記載された金額と同額である。 ｂ 必要経費　７５６万１７１８円 上記金額は，本件各ＬＰＳの持分を取得するための債務に係る支払利息の合計額８万３８５１．９６米ドル，資産管理手数料の合計額１万１０１６．４６米ドル及び弁護士・会計士相談料２４１３．４５米ドルを，株式会社みずほ銀行における平成２３年の営業日末日の米ドルの電信売買相場の仲値である７７．７３円でそれぞれ円換算した金額を合計した金額である。 (ｵ) 一時所得の金額　３２７４万５９０６円上記金額は，承継前原告の平成２３年分の所得税の確定申告書に記載された一時所得の金額と同額である。 イ所得控除の額の合計額（別表４－２⑦欄）　５７４万３６６６円上記金額は，承継前原告の平成２３年分の所得税の確定申告書に記載された所得控除の額の合計額と同額である。 ウ課税され る。 イ所得控除の額の合計額（別表４－２⑦欄）　５７４万３６６６円上記金額は，承継前原告の平成２３年分の所得税の確定申告書に記載された所得控除の額の合計額と同額である。 ウ課税される総所得金額（別表４－２⑧欄） ２億０４０６万２０００円上記金額は，前記アの金額から前記イの金額を控除した金額である。 エ納付すべき税額（別表４－２⑮欄）　２６８２万２１００円上記金額は，次の(ｱ)の金額から，(ｲ)ないし(ｴ)の金額を控除した金額である。 (ｱ) 課税される総所得金額に対する税額（別表４－２⑨欄）７８８２万８８００円上記金額は，前記ウの課税される総所得金額２億０４０６万２０００円に所得税法８９条１項に規定する税率を乗じて計算した金額である。 (ｲ) 配当控除の金額（別表４－２⑩欄）　７５９万０１０２円上記金額は，前記ア(ｲ)の配当所得の金額１億５１８０万２０４０円に所得税法９２条１項の規定を適用して算出した金額である。 (ｳ) 源泉徴収税額（別表４－２⑫欄）　３８１９万０１６３円上記金額は，承継前原告の平成２３年分の所得税の確定申告書に記載 された源泉徴収税額と同額である。 (ｴ) 予定納税額（別表４－２⑭欄）　６２２万６４００円上記金額は，承継前原告の平成２３年分の所得税の確定申告書に記載された予定納税額（第１期分及び第２期分の合計額）と同額である。 ２ 本件個人各更正処分等の計算前記１のとおり，被告が本訴において主張する承継前原告の本件各年分における納付すべき所得税の額は，それぞれ，次のとおりである。 (1) 平成１９年分　１９０万４４００円(2) 平成２０年分　５０３万０２ 付すべき所得税の額は，それぞれ，次のとおりである。 (1) 平成１９年分　１９０万４４００円(2) 平成２０年分　５０３万０２００円(3) 平成２１年分　２４４２万４１００円(4) 平成２２年分　５３９万９８００円(5) 平成２３年分　２６８２万２１００円そして，上記の各金額は，平成１９年分ないし平成２１年分及び平成２３年分においては本件個人各更正処分等における納付すべき税額と同額であり，平成２２年分においては承継前原告の確定申告における納付すべき税額（ただし，平成２４年７月２日付け審査裁決により一部減額後のもの）を上回る。 ３ 本件個人各賦課決定処分の根拠本件個人各更正処分等により承継前原告が新たに納付すべき所得税の額について，その基礎となった事実につき，承継前原告がこれを計算の基礎としなかったことに国税通則法６５条４項に定める「正当な理由」があるとは認められない場合に，本件個人各更正処分等により承継前原告が新たに納付すべきこととなった税額を基礎として課されるべき過少申告加算税の金額は，次のとおりである。 (1) 平成１９年分の過少申告加算税の額　５０万１０００円上記金額は，国税通則法６５条１項の規定に基づき，承継前原告が平成１９年分更正処分により新たに納付すべきこととなった税額５０１万円（ただ し，国税通則法１１８条３項の規定に基づき１万円未満の端数金額を切り捨てた後のもの。以下，この計算方法は「平成…年分の過少申告加算税の額」の項において同じ。）に１００分の１０の割合を乗じて算出した金額である。 (2) 平成２０年分の過少 １万円未満の端数金額を切り捨てた後のもの。以下，この計算方法は「平成…年分の過少申告加算税の額」の項において同じ。）に１００分の１０の割合を乗じて算出した金額である。 (2) 平成２０年分の過少申告加算税の額　４４万８０００円上記金額は，国税通則法６５条１項の規定に基づき，承継前原告が平成２０年分更正処分により新たに納付すべきこととなった税額４４８万円に１００分の１０の割合を乗じて算出した金額である。 (3) 平成２１年分の過少申告加算税の額　３８万１０００円上記金額は，国税通則法６５条１項の規定に基づき，承継前原告が平成２１年分更正処分により新たに納付すべきこととなった税額３８１万円に１００分の１０の割合を乗じて算出した金額である。 ４ 本件個人各賦課決定処分の適法性被告が本訴において主張する本件個人各更正処分等に伴って賦課されるべき本件各年分の過少申告加算税の額は，前記３のとおりであるところ，本件個人各賦課決定処分における過少申告加算税の額は，上記の各金額と同額である。 以上

▼ クリックして全文を表示